Çek Sahtecilikleri ve Adli Muhasebe

Ana Sayfa » Adli Muhasebe
Paylaş
Tarih : 04 Kasım 2013 - 10:58

ÇEK SAHTECİLİKLERİ VE ADLİ MUHASEBE

 

Adli muhasebeciler görevleri gereği gerçekleştirdikleri şirket yolsuzluklarında sahteciliklerle çok sık karşılaşırlar. Bu sahtecilik türlerinin en yaygın olanlarından birisi de çek sahtecilikleridir.

 

1.GİRİŞ

 

Piyasa’da mal ve hizmet alışverişlerinde her zaman yeterli nakit bulunamaması ve diğer çeşitli nedenlerle çek kullanımı yaygındır. Çekin özelliklerini şu şekilde sayabiliriz.

 

A.        Çek kıymetli evrak kabul edilir.

B.        Çek para yerine geçerek ekonomik değerlerin naklini kolaylaştırır.

C.        Çek nakit hareketlerini azaltarak bir takım riskleri önler.

D.        Çek şahısların sürekli yanlarında yüksek para miktarı ile dolaşmasını engeller.

E.        Çek paranın kaybolmasını veya çalınması ihtimalini azaltır.

F.        Çek yapılacak ödemelerde vade meydana getirerek kolaylık sağlar.

G.        Çek kullanılması suretiyle eldeki nakit hemen kullanılmamış olur.

H.        Çek ile yapılan ödemelerde paranın kötü niyetli kişilerin eline geçmesi ihtimali azalır.

İ.         Çek bankaları sisteme dahil ödemelerin kayıt altına alınmasını sağlar.

 

Rusya ve bağımsız devletler topluluğu üyesi ülkelerde bizdekine benzer vadeli çek uygulaması yoktur. Çek bu ülkelerde sadece bankadan nakit para çekmek amacı ile kullanılır. Çekin yukarıda belirttiğimiz faydaları çek sahteciliklerinin artmasına neden olmaktadır.

 

2. ÇEKLE İLGİLİ YASAL ÇERÇEVE

 

Çeke ilişkin yasal düzenlemeler esas itibarıyla Türk Ticaret Kanunu’nun “Çek” isimli üçüncü bölümünde yapılmıştır. Bu bölümde düzenlemeler aşağıdaki başlıklar halinde gerçekleştirilmiştir.

 

a)                  Çeklerin Düzenlenmesi ve Şekli

b)                 Devir

c)                  Ödeme ve Ödememe

d)                 Çeşitli hükümler

 

Bütün bu hükümleri incelemek yerine kısaca şekli unsuları inceleyelim. Çeklerde bulunması gereken şekli unsular asli unsurlar ve münferit unsurlar olarak kanunda ikiye ayrılmıştır.

 

A)                Asli Unsurlar (TTK md 780)

 

a) Senet metninde “çek” kelimesini ve eğer senet Türkçe’den başka bir dille yazılmış ise o dilde “çek” karşılığı olarak kullanılan kelimeyi,

b) Kayıtsız ve şartsız belirli bir bedelin ödenmesi için havaleyi,

c) Ödeyecek kişinin, “muhatabın” ticaret unvanını,

d) Ödeme yerini,

e) Düzenlenme tarihini ve yerini,

f) Düzenleyenin imzasını,

g) Hesap Sahibinin Vergi Kimlik Numarası

 

Yukarıda belirttiğimiz asli unsurları taşımayan çek aşağıda belirteceğimiz iki husus istisna olmak üzere geçersizdir. Bunlar,

 

a) Çekte açıklık yoksa, muhatabın ticaret unvanı yanında gösterilen yer ödeme yeri sayılır. Muhatabın ticaret unvanı yanında birden fazla yer gösterildiği takdirde, çek, ilk gösterilen yerde ödenir. Böyle bir açıklık ve başka bir kayıt da yoksa, çek muhatabın merkezinin bulunduğu yerde ödenir.

 

b) Düzenlenme yeri gösterilmemiş olan çek, düzenleyenin adı yanında yazılı olan yerde düzenlenmiş sayılır.

 

B)                Münferit Unsurlar

 

a)                  Muhatabının mutlaka banka olma zorunluluğu

b)                 Karşılığının Bulunma Yükümlülüğü

c)                  Çekte ayrıca kabul gerekmemesi (Kabul yasağı)

d)                 Kimin lehine çekilebileceğinin belirtilebilmesi,

e)                  Faiz yasağı (Çekin üstüne faiz oranı yazılamaz)

f)                   Adres veya yerleşim yeri belirtilebilmesi

 

Kısaca çeklere ilişkin yasal bilgileri verdikten sonra çek sahtekarlıklarını inceleyelim.

 

3. ÇEK SAHTECİLİKLERİ

 

Hamiline yazılı çek uygulamasının ülkemizde yaygın olması çekin diğer kambiyo senetlerine göre daha güven veren bir evrak olması çek sahteciliklerinin yaygın olarak görünmesine yol açmaktadır. Sahte çek kavramı en geniş şekilde, kağıt olarak çek yaprağının muhatap banka tarafından bastırılmış şeklinin taklidi olması halini de kapsamak suretiyle, çek üzerindeki tüm imzaların, beyanların veya imzalarla beraber beyanların sahteliği biçiminde tanımlanabilir. Zarar ise genellikle, çek tutarının hak sahibi olmayan kimseye ödenmesi, gerçek hak sahibinin çek tutarını alamaması veya keşidecinin ödemek istediğinden daha fazla bir miktarı ödemesi şeklinde gerçekleşir. Keşidecinin imzasının sahte olması durumunda  bankanın sorumlu olduğu kabul edilir. Bankanın birinci görevi kendisine gelen çekin keşideci tarafından imzalanıp imzalanmadığının tespit edilmesidir.

 

Sahteciliğin önlenmesi amacıyla, Çek Kanunu’ na ilişkin Merkez Bankası Tebliği 2. maddesi çek karnelerinin baskı şekline ilişkin kurallar aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir:

 

Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası

Çekle Ödemelerin Düzenlenmesi ve Çek Hamillerinin Korunması Hakkında Kanuna

İlişkin Tebliğ Çek defterlerinin baskı şekli

Madde 2- Çek defterleri bankalarca aşağıda belirtilen esaslara göre bastırılır.

a)                 Çek defterleri, yapraklarının boyutları, koçan hariç eni 76 mm., boyu 166 mm. olmak üzere ve çek tutar alanı sağ üst köşeye gelecek şekilde bastırılır.

b)                 Çek yapraklarının basımında CBS-1 standardında manyetik kodlamaya imkan veren kağıtlar kullanılmalı ve kullanılacak kağıtlar organik asitler, anorganik asitler, alkaliler, klor bileşikleri ve organik çözücüler ile tahrifata karşı duyarlı olmalıdır.

c)                  Çek defterlerinin her yaprağına, çek hesabının bulunduğu banka şubesinin adı, hesap numarası, çek numarası ve hesap sahibinin vergi kimlik numarası ile adının yazılmasına ve imzasının atılmasına imkan verecek ibareler konulur.

d)                 Çek defterleri MICR-Manyetik Mürekkepli Karakter Okuma (Magnetic Ink Character Recognition) yöntemi ile ve E-13B kodlama standardı kullanılarak manyetik mürekkep ile kodlanır. Çek yapraklarının alt kısmında kodlama alanı için 16 mm. ’lik boşluk bırakılır. Kodlama alanının sağ ve sol köşelerinden yatay olarak 7,937 mm., alt ve üst kısmından da dikey olarak 6,35 mm. ’lik boşluklar bırakılmak suretiyle bulunan kodlama satırı üzerine soldan itibaren çek numarası, banka ve şube isimlerini tanımlayan banka ve şube kodu, hesap numarası ve çek tutarına ilişkin bilgiler aşağıda gösterilen karakter ve sembol sayıları dikkate alınarak kodlanır.

  Karakter Sembol
Kodlanacak Bilgi Sayısı Sayısı
Çek numarası 7 2
Banka kodu 3 1
Şube Kodu 4 1
Hesap Numarası 12 1
Tutar 15 1

 

Semboller, çekin sağ kenarından başlayarak tutar, hesap numarası, şube ve banka kodunun başlangıcında, çek numarası kodunun başlangıç ve bitiminde kullanılır. Kodlama alanındaki her karakterin uzunluğu 3,175 mm.dir.

Bankalar bu Tebliğ esaslarına ve kodlamayı gösteren ekteki örneğe(Ek:1) göre bastırdıkları çek defterlerini, tutar kodu dışındaki kodlarını tamamladıktan sonra hesap sahiplerine verirler.

e)                  Çek yaprakları üzerine lehdar imzasının alınmasına imkan verecek şekilde bir ibare konulabileceği gibi, “yukarıda imzası bulunan” ibaresi de eklenebilir.

f)                   Bankalarca çek yaprakları istenilen renk ve desende bastırılabilir. Üzerine amblem, resim konulabilir.

g)                 Çek defterlerinin ihtiva edeceği çek yapraklarının adedi, 3167 sayılı Kanunun 2 nci maddesi çerçevesinde yapacakları değerlendirme sonucu üstlenecekleri riskler de dikkate alınarak bankalarca tespit edilir.

 

Yukarıda belirtilen kurallara ilişkin çek yaprağının veya defterinin sahte olarak basıldığı görülmektedir. Ancak genelde üzerinde belirtilen çek numaraları ya tamamen uydurulmakta yada zaten var olan bir numaranın aynen kopyalanması yoluna gidilmektedir. 2 yıldan 5 yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılması gereken bir suç olarak çek sahteciliğinin yaptırımı oldukça ağırdır.

 

Çekte tahrifat, çek üzerindeki imza veya beyanların ya da bunların her ikisinin, çek ile hak kazanmış veya borç altına girmiş bulunan bütün ilgililerin rızasının bulunmadığı bir şekilde haksız menfaat elde edilmesi amacıyla değiştirilmesi, silinmesi veya kazınmasıdır. Bu tahrifatlar şöyledir;

 

a) Çek meblağında tahrifat

b) Çekteki isimlerde tahrifat

c) Çekteki imzalarda tahrifat

d) Çekin vadesinde tahrifat

e) Çekin keşide yerinde tahrifat

Keşidecinin kusuruna ilişkin olarak bazı hallerin şu şekilde örneklendirilmesi mümkündür.

 

  • Keşidecinin salt çek defterini kaybetmiş olması kusurlu bir davranış değildir. Keşideci defterini kaybedebilir ama bunu zamanında bankaya bildirmelidir.
  • Keşidecinin çek defterinin kaybolduğunu bankaya bildirmemesi kusurlu bir davranıştır. Bu bildirim yapılmazsa bankanın sorumluluğu ciddi oranda azalır.
  • Çekin gerekli dikkat ve ihtimamla doldurulmamış olması kusurlu bir davranıştır. Çek yazılırken belirli bir dikkat ve titizlik gösterilmesi gerekir.
  • Çek defterini saklaması için muhasebecisine vermek kusurlu bir davranıştır. Muhasebe sadece bir vekil konumundadır. Vekilin işlemleri asılın sorumluluğunu ortadan kaldırmaz.
  • Keşidecinin çek defterinin koçanına, çekin kime verildiğini yazmamış olması kusurlu bir davranıştır. Bu genelde unutulan bir bölümdür.
  • Keşidecinin rakam ve yazının önüne ekleme yapılacak şekilde mesafe bırakması kusurlu bir davranıştır. Genel muhasebe ve hukuk kurallarına uygun şekilde rakam ve yazının önüne çizgiler çekilerek boşluğun kullanılması önlenmelidir.

 

Yukarıda belirtilen konularda gerekli özeni gösteren bir çek keşidecisinden çeki alan için muhatap banka zarar nedeniyle, çek hamiline, sadece kötü niyetli olması halinde rücu edebilir, hamilin iyi niyetli olması durumunda, yapılan ödeme nedeniyle banka rücu edemez.

 

4. SONUÇ

 

Genelde adli muhasebe uzmanları çek sahtecilikleri ile ilgili olarak çalışmalarına karşın günümüzde şirketlerde çalışan muhasebecilerde çok sık çek kullanımı ile karşı karşıya gelmektedirler. Bu kadar yaygın kullanılan çeklerdeki sahteciliklerin tespit edilebilmesi, araştırmacı muhasebecilik veya muhasebe dedektifliği denilen adli muhasebe uygulamalarının başlangıç düzeyinde de olsa muhasebeciler tarafından öğrenilmelidir.

 

Adli muhasebe konularında bilgilendirmelerin çok az olması muhasebe ve finans sektörü profesyonellerinin sahtecilik eylemleri karşısında bocalamalarına neden olmaktadır. Bu sahtecilik uygulamaları hakkında en azından temel düzey eğitimin verilmesi yerinde olacaktır. Muhasebe çok geniş bir alanı kapsayan bir meslek uğraşısı olduğundan meslek mensuplarımız bu konuda alacakları eğitimlerin öncelikle kendilerine ne katacağını hesap etmek zorunda kalmaktadırlar. Çek, senet v.b. sahteciliklere ilişkin eğitimlerin faydası küçümsenemez.

Boşanma Davalarında Adli Muhasebe Uygulamaları

Ana Sayfa » Adli Muhasebe
Paylaş
Tarih : 24 Ekim 2013 - 11:44

BOŞANMA DAVALARINDA ADLİ MUHASEBE UYGULAMALARI

Yurtdışı adli muhasebe uygulamalarında boşanma davalarına sıklıkla rastlanılmasına rağmen ülkemizde bu konudaki çalışmalar çok sınırlıdır. Üstelik bu konuda hiçbir makalenin olmaması da üzerinde durulması gereken ayrı bir konudur. Bu makalemizde bu konudaki eksikliği bir nebze de olsa gidermeye çalışacağız.

  1. 1.                  GİRİŞ

    Boşanma sürecinde eşler arasında mal paylaşımı gibi mali sorunlar genellikle en tartışmalı kısmı oluşturmaktadır. Boşanma sürecinde hakim, bu tip sıkıntıları giderecek bazı geçici önlemleri almaktadır. Zaten boşanma davaları kamuyu da ilgilendirdiğinden hakimin çok geniş bir takdir yetkisi bulunmaktadır. Eşlerin barınması ile ilgili tedbirler, eşlerin bakım ve geçimine yönelik tedbirler, çocukların bakım ve korunmasına ilişkin tedbirler, eşlerin mallarının yönetimi ile ilgili tedbirler genel olarak bu tedbirlere örnek verilebilir. Evlilik anlaşmazlıklarının mali yönlerinin çözülmesine ilişkin süreçler genellikle çok karmaşık ve zaman alıcı bir süreci ifade eder. Adli muhasebeciler bu konularda eşlere veya avukatlarına eşsiz bilgiler sağlayabilmektedir. Yabancı ülke uygulamaların mal paylaşımı, nafaka gibi konularda avukatlar adli muhasebecilere güvenmekte ve hukuki süreçleri bu destek sayesinde daha sağlıklı yürütebilmektedirler.

Genelde evliliklerde eşlerden birisi mali ilişkileri yönetmekte diğer eşin bu konularda bilgisi olmamaktadır. Boşanma ile ilgili süreçte mali ilişkileri kontrol eden eş avantajlı konumda olurken diğeri mağdur olabilmektedir. Boşanma sürecinde eşlerden birisi duygularının esiri olarak diğer tarafın hiçbir şey almaması veya daha düşük nafaka almasını sağlamak için çeşitli hilelere başvurabilmektedir. Varlıkların gizlenmesi veya çeşitli yollarla transfer edilmesi gibi haksız uygulamalar evlilik birliğinden ayrılmak isteyen eşe ciddi zararlar verebilmektedir. Bu sebeple adli muhasebeciler mağdur olan eşe destek hizmetleri vermektedirler. Ailenin yaşam tarzı, hayat standartları analiz edilmekte, banka mevduatı, sahip olunan varlıklar net değer v.b. yöntemlerle  değerlendirilmektedir. Ayrıca boşanmada bir ticari işletme söz konusu ise konunun boyutları çok daha büyüyebilmektedir.

  1. 2.                  Boşanmanın Mali Sonuçları

 

     Evlenme sonucunda eşlerin ekonomik, sosyal, kişisel ve hukuksal statülerinde önemli bazı değişiklikler ve yenilikler meydana geldiği gibi boşanma sonucunda da, aynı şekilde boşanan eşlerin sosyal, ekonomik, kişisel ve hukuksal statülerinde önemli değişiklikler ve yenilikler ortaya çıkmaktadır. Boşanmanın tüm hukuksal sonuçlarının değerlendirmek hukukçuların çalışma alanına girmekte, buna karşılık boşanmanın mali sonuçları ise adli muhasebecilerin çalışma sahaları içerisinde yer almaktadır.

Türk Medeni Kanunu’nda düzenlenen boşanmanın mali sonuçlarından kusura bağlı olanlar maddi ve manevi tazminat, kusura bağlı olmayan ise yoksulluk nafakası olarak sayılabilir. Bunları sırasıyla inceleyecek olursak,

A)     Maddi Tazminat: Türk Medeni Kanununun 174/1. maddesinde ” Mevcut veya beklenen menfaatleri boşanma yüzünden zedelenen kusursuz veya daha az kusurlu taraf, kusurlu taraftan uygun bir maddi tazminat isteyebilir” şeklinde maddi tazminat düzenlenmiştir. Yalnız mahkemenin maddi tazminata hükmedebilmesi için taraflardan birisinin talebinin olması gerekir. Yani hakim takdir yetkisini kullanarak kendi kendisine maddi tazminata hükmedemez.  Kanun metninden de anlaşılacağı üzere eşin maddi tazminat talep edebilmek için kusursuz veya daha az kusurlu olması gerekmektedir. Maddi Tazminat için;

A1) Boşanma kararı verilmiş olmalı,

A2) Boşanma yüzünden maddi zarar oluşmalı,

A3) Maddi zararın boşanma ile illiyetinin (bağlantısının) olması

A4) Maddi tazminat isteyen az kusurlu veya kusursuz olmalıdır

A5) Maddi tazminat miktarı tespit edilmelidir.

 

B)      Manevi Tazminat: Türk Medeni Kanununun 174/2. maddesinde ” Boşanmaya sebep olan olaylar yüzünden kişilik hakkı saldırıya uğrayan taraf, kusurlu olan diğer taraftan manevi tazminat olarak uygun miktarda bir para ödenmesini isteyebilir. ” şeklinde manevi tazminat düzenlenmiştir. Yine mahkemenin maddi tazminata hükmedebilmesi için taraflardan birisinin talebinin olması gerekir. Manevi tazminatı boşanmada kusuru bulunmayan taraf talep edebilir. Az kusurlu olan taraf ifadesi bu madde de yer almamaktadır. Manevi tazminat için;

 

B1) Boşanma kararı verilmiş olmalı,

B2) Boşanma yüzünden manevi zarar oluşmalı,

B3) Manevi zararın boşanma ile illiyetinin (bağlantısının) olması

B4) Manevi tazminat isteyen kusursuz olmalıdır

B5) Manevi tazminat miktarı tespit edilmelidir.

 

C)      Yoksulluk Nafakası: Türk Medeni Kanununun 175’nci maddesinde ” boşanma yüzünden yoksulluğa düşecek taraf, kusuru daha ağır olmamak koşuluyla geçimi için diğer taraftan mali gücü oranında süresiz olarak nafaka isteyebilir. Nafaka yükümlüsünün kusuru aranmaz ” şeklinde yoksulluk nafakası düzenlenmiştir. Böylece boşanma yüzünden yoksulluğu düşecek taraf, geçimi için diğer taraftan mali gücü oranında nafaka talep edebilir. Yine talebe bağlı olarak yoksulluk nafakasına hakim hükmedebilir. Bu talep boşanma kararının kesinleşmesinden sonra en fazla 1 yıl içerisinde yapılmalıdır. Yoksulluk nafakası için,

 

C1) Taraflardan birisinin talebi

C2) Talep eden eşin az kusurlu veya kusursuz olması

C3) Talep eden tarafın yoksulluğa düşecek olması

C4) Nafaka miktarının ödemeye yapacak eşin mali gücüyle orantılı olması

C5) Yoksulluk Nafakasının Uygun Miktarının Tespiti,

C6) Yoksulluk nafakasının başlangıç ve bitiş sürelerinin tespiti

C7) Yoksulluk nafakasının Ödenme şeklinin ve faizin belirlenmesi

C8) Gelecek Yıllara İlişkin Uyarlanması, Artırılması ve Azaltılması Esaslarının tespiti

     Tüm bu nafakaların belirlenmesinde eşlerden birisi, genellikle evlilik birliğinin mali ilişkilerini yöneten taraf diğerine zarar verebilmek veya kendisinde kalacak mal miktarını arttırmak gibi gerekçelerle mal varlığını gizleme veya çeşitli yollarla transfer etme gibi uygulamalara girişebilmektedir. Bu tip konularda adli muhasebeciler ilgili taraflara veya avukatlarına değişik bir hizmet vermektedirler. Bu konuda adli muhasebe uygulamalarını içeren bir materyal Türkiye sisteminde bulunmadığı için bu makaleyi yazma ihtiyacı hissettim.

  1. 3.       Adli Muhasebecilerin Boşanma Davalarında Üstlenebilecekleri Roller

 

Adli muhasebe ülkemizde yeterince tanınmadığından kapsamı, getireceği yenilikler ve faydaları da iyi bir şekilde değerlendirilememektedir. Esas olarak adli muhasebe üç çalışma alanı üzerinde odaklanmaktadır. Bunlardan birincisi dava destekleri ikincisi bilirkişi tanıklığı ve sonuncusu hile, yolsuzluk ve suistimal denetçiliği kapsamında araştırmacı muhasebeciliktir. Yeni bir meslek olması dolayısıyla serbest adli müşavirliğin çalışma konuları çok iyi bilinmemektedir. Dava destekleri ile adli müşavirler avukatlara karşı tarafın avukatının veya savcının oluşturduğu iddialara karşı ileri sürülebilecek destekleri sağlamakta hukuksal itilafı oluşturan olayın muhasebesel boyutunun tam ve açık bir şekilde yazılı ve sözlü açıklanması yapılmaktadır. Dava destekleri davanın hazırlık aşamasından tüm hukuk yollarının tükendiği ana kadar geçen bütün dönemlerde olabilir. Boşanma davalarında, ceza davalarında, iş hukuku davalarında, sermaye piyasası ile ilgili davalarda, icra iflas davalarında, ticaret hukuk ile ilgili davalarda, kara para davaları, vergi davaları, zimmet ile ilgili davalarda daha pek çok muhasebeyi ilgilendiren dava türünde destek hizmeti sunulabilmektedir.

 

Boşanma davalarında nafaka miktarının tespit edilebilmesi için mevcut menfaatlerin (evlilik hukukun eşlere getirdiği faydalar) ile beklenen menfaatlerin (evlilik birliği devam etseydi elde edilecek faydalar) ve zarar kapsamına girmeyen menfaatler tespit edilir.

 

Mevcut menfaatler; eşlerin karşılıklı nafaka hakları, yasal mal rejiminden doğan haklar, diğer eşin bir malını kullanarak sağladığı yararlar, diğer eşin işyerinde çalışarak elde ettiği kazançlar,  boşanma nedeniyle tarafların yaptığı giderler,

– yol gideri,

-ayrı ev açmanın getirdiği harcamalar,

-sağlık durumu pek kötü davranışlar nedeniyle bozulan tarafın tedavi giderleri,  gibi hususlar sayılabilir.

Beklenen menfaatlere örnek olarak, eşler arasındaki ölüme bağlı tasarruflardan veya sigortadan doğan alacak, diğer eşin işyerinde çalışmasından elde ettiği gelir, emekli aylığı, evlenmeye güvenerek mevcut işinden ayrılmak, üniversiteyi yarıda bırakmak, gibi hususlar sayılabilir.

 

Adli muhasebe yeni bir kavram olmakla beraber bu bilim dalına ilgi duyanların sayısının çok hızlı artması nedeniyle de muhasebe meslek mensupları arasında ilgi uyandırmaktadır. Teknolojik değişimler, ekonomik, siyasi ve toplumsal hayatın gelişmesi hızlı gelişmesi sürekli kendisini yenileyen meslek gruplarının oluşmasını gerektirmektedir. Çünkü suç işleyen kişi veya kişiler bu değişen sistemlere uygun yeni hatta çoğu zaman akla hayale gelmeyecek yöntemler, organizasyonlar veya işlemler gerçekleştirmektedirler. Bu sebeple klasik muhasebe uygulayıcıları veya klasik denetçiler yetersiz kalmakta adli müşavirlere daha fazla ihtiyaç duyulmaktadır. Benzer şekilde nafaka vermek istemeyen veya çok az vermek isteyen taraf pek çok yönteme başvurabilmektedir. Bunlar,

 

A)     Ev, Araba gibi varlıkların ilişkili kişilere değerinin çok altına satılması (Hileli devir)

B)      Bu varlıkların harcanmış gösterilmesi (şişirilmiş veya sahte faturalar alınması)

C)      Bu varlıkların bir vakfa veya şirkete verilmiş gösterilmesi,

D)     Bu varlıkların yardım ve benzeri amaçlarla kullanıldığına ilişkin belgeler sunulması

Bu listeyi daha da çoğaltmak mümkündür. Ancak burada amaç sadece örnek vermek olduğu için çok sık rastladığımız örnekleri vermekte yarar bulunmaktadır. Adli muhasebeciler aile gelir durumu analizi yaparken şu ölçütleri kullanmakta ve tazminat miktarını hesaplarken şu unsurları dikkate almaktadırlar:

–                     Tazminat isteyen tarafın zedelenen menfaatlerinin maddi boyutu,

–                     Tarafların eğitim düzeyi,

–                     Tarafların boşanmada kusur dereceleri,

–                     Evliliğin süresi,

–                     Ekonomik ve sosyal  durumları,

–                     Aile bireylerinin barınma, beslenme alışkanlıkları, yaşadıkları çevre ve koşulları,

–                     Ortak malların idare ediliş şekli,

–                     Eşine güvenerek öğreniminden ve işinden ayrılmış olma durumu,

–                     Sosyal güvenliklerinin bulunup bulunmadığı,

–                     Meslekleri ve çalışma koşulları,

–                     İş bulma olanak ve olasılıkları

–                     Fiziksel ve bedensel sağlık durumları,

–                     Olası yaşam süreleri,

–                     Yeniden evlenebilme şansları,

–                     Varsa sigorta poliçeleri,

–                     Kişisel birikim ve yetenekleri,

–                     Yatırım güç ve olanakları,

–                     Vergi kayıtları,

–                     İş sözleşmelerinin kapsamı ve süresi,

Hileli devir gibi işlemlerin tespit edilmesinde tapu kayıtları, emlağın veya aracın ekspertiz veya piyasa değerleri alıcının satıcı ile ilişkileri ve benzeri unsurlar dikkate alınmaktadır. Ayrıca yapılan işleme ilişkin belgeler, vekaletnameler, noter kayıtları, ödeme makbuzları gibi evraklarda incelemeye tabi tutulmaktadır. Bazı resmi belgelerin (kimlik cüzdanı, pasaport gibi) fotokopilerinin, sahtelerinin, suçun işlenmesinde araç olarak kullanıldığı görülmektedir. Nafaka suçlarında evraklar, masraf listeleri, faturalar, tahsilat ve tediye makbuzları sahte olarak üretilmekte ve hileli işlemin gizlenmesi aşamasında eşlerden biri bu belgeler kullanmaktadır. Mal kaçırma ile ilgili hileli işlemlerde kullanılan  belgelerde sahtecilik fiilleri çeşitli yöntemlerle gerçekleştirilmektedir. En çok kullanılan yöntemler sürşarj, ilave, yakma/yırtma/lekeleme ve silme/kazıma olarak sıralanabilir. Bunlar,

a)                   Külli Sahtecilik

 

Külli sahtecilikle gerçeği, orjinali veya benzeri alınmamış bir belge sahte tarih ve sayılı olarak tamamen sıfırdan oluşturulur. Elbette tip belgeleri meydana getirmek oldukça zordur. Genelde bir diploma, ehliyet, pasaport veya evlenme cüzdanı vb. doldurulması da bu tip sahtecilik türlerine örnektir. Başka birisinin kimliği, pasaportu veya ehliyeti kullanılmak yetine boş bir kimlik, pasaport veya ehliyet hayali olarak doldurulabilir.

 

b)                  Kısmi Sahtecilik

 

Gerçekte var olan bir belge üzerinde fotoğraf veya içerik değiştirilerek sahtecilik gerçekleştirilir.  Başka birisinin kimliği, pasaportu veya ehliyeti kullanılarak gerçekleştirilen sahtecilik türüdür. Bu gerçek belge üzerinde silinti, kazıntı, ilave ve çıkartmalar yapılarak istenilen sonuca ulaşılmaya çalışılır. Bir senet, bir tahsilat veya tediye makbuzu üzerindeki rakamın, tarihin veya imzanın değiştirilmesi de bu tip sahteciliklere örnektir.

 

c)                   Sürşarj

 

Herhangi bir harf, rakam veya işaret üzerinde değişiklik yaparak, belgeyi manipüle etme işlemidir. Örneğin (1) bir rakamı dörde (4), (3) üç rakamı sekize(8) dönüştürülebilir. Benzer şekilde harflerde de (S) se harfi şe harfine(Ş), (C) ce harfi o harfine (O) anlaşılmayacak şekilde değiştirilebilir.

 

d)                  İlave

 

Bu yöntemde de harf ve rakamların başına veya sonuna yeni harf veya rakamlar eklenir. Örneğin (100) yüz rakamına bir nokta ve üç sıfır ilave edilerek (100.000) yüz bin rakamı elde edilebilir. Benzer şekilde harflerde de Beş Milyon yazısı On Beş Milyon şeklinde yazının başına On ibaresi eklenebilir. Kriminal inceleme laboratuarında özel bir makine aracılığıyla bu tip eklemeler siyah diğer bilgiler ise beyaz olacak şekilde birkaç dakika içerisinde ayrılabilmektedir. Yani teknoloji bu tip çıplak gözle ayırt edilemeyecek ilaveleri hemen tespit edebilmektedirler.

 

e) Yakma, Yırtma, Lekeleme

Bu teknikte belgenin üzerinde yakma, yırtma veya lekeleme gibi işlemler gerçekleştirilerek belgenin bir kısmının gizlenmesi veya okunmaz hale getirilmesi esastır. Böylece belgenin geriye kalan kısmı kullanılarak istenilen amaca ulaşılmaya çalışılır. Örneğin kimlikte yapılan tahrifat “kimlik pantolonla beraber yıkanmış ama TC kimlik numarası okunuyor” gibi söylemlerle kullanılmaya çalışılır.

 

f)  Silme /Kazıma

 

Bu yöntemde de harf ve rakamların başında veya sonunda yer alan harf veya rakamlar silinerek veya kazınarak yok edilir. İlave yönteminin tam tersidir. Örneğin (3.500.000) üç milyon beş yüz bin rakamının başındaki 3 rakamı silinerek (500.000) beş yüz bin rakamı elde edilebilir. Benzer şekilde harflerde de On Beş Milyon yazısı Beş Milyon şekline getirilerek yazının başındaki On ibaresi silinebilir.

 

Dava destekleri kapsamında verilebilecek hizmetler yukarıdaki gibi özetlenebilir. Ayrıca uzman tanık olarak adli muhasebecinin ulaştığı sonuçları görsel sunum öğeleri ile birlikte mahkemelerde sözlü anlatması ve hakimin veya avukatların sorularını yanıtlaması da mümkündür.

 

  1. 4.                  SONUÇ

Boşanma davalarında adli muhasebe uygulamalarının kullanılmasına ilişkin yöntemlerden bazılarını incelediğimiz bu makalemizde benzeri bir çalışma Türkiye’de hiç olmadığı için çok fazla detaya girmeden konunun ana hatlarını açıklamaya çalıştık. Ayrıca bu tip çalışmaların arttırılabilmesi için konuya dikkat çekmeyi hedeflemiş bulunmaktayız. Ülkemizde adli muhasebe farkındalığı oluşturabilecek çalışmaların arttırılmasına ihtiyaç duyulmaktadır.

Adli muhasebe üzerine hizmet veren firmaların sayısının hızla artması, bağımsız denetim ve yeni çalışma alanlarının ve uzmanlaşma dallarının önem taşıdığı muhasebe mesleğinde yeni bir trendin başlangıcı olabilir.

Adli Muhasebe ve Kara Paranın Aklanmasının Önlenmesi

Ana Sayfa » Adli Muhasebe
Paylaş
Tarih : 21 Ekim 2013 - 9:47

ADLİ MUHASEBE VE KARA PARANIN AKLANMASININ ÖNLENMESİ

 

Bu makalemizde adli muhasebecilerin suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesinde oynayabilecekleri roller açıklanmak istenmiştir.

 

ÖZET

 

Suç ve suçtan elde edilen gelirlerin normal ekonomik sisteme uygun bir şekilde aktarılmasına ilişkin gelişen ekonomik, ticari, teknolojik yapılar her gün yeni yöntemler kullanılmasına izin vermektedir.  Çoğu zaman kara para aklama suçu ile mücadele, uluslar arası alanda ortak hareket etmeyi ve bu konuda uzman kişilerden destek almayı gerektirmektedir. Sadece devletlerin kendi çabalarıyla, sadece devlet memurlarıyla bu işte olumlu bir sonuç elde edilmesi zor görülmektedir. Bunun çeşitli nedenleri de vardır. Devlet memurları ellerinden gelen çaba ve özveriyi gösterse de çoğu zaman gelişen ve değişen teknolojiyi takip etmekte zorlanmaktadırlar. Ayrıca bazı bürokratik ve yapısal engellerde devlet memurlarının bu alanda yetersiz kalmasına yol açmaktadır. Kara parasını aklamak isteyenlerin genellikle kaybetmeyi göze alamayacakları tutarlardaki paraları için her türlü ayrıntıyı düşünerek profesyonel çalıştıkları görülmektedir.  Kara para aklama suçuyla mücadelede profesyonel destek sağlayabilecek yeni bir bakış açısına sahip muhasebe ve denetim meslek mensuplarına ihtiyaç bulunmaktadır. Bu konuda meslek mensuplarımıza gerekli eğitimlerin verilmesi üzerine çok başarılı olacakları da açıktır. Adli muhasebeciler; dava destek danışmanlığı,  uzman şahitlik hizmetleri hile, yolsuzluk ve suistimal denetçiliği veya araştırmacı muhasebecilik ile aklama suçunun önlenmesi ve ortaya çıkarılmasında çok önemli destekler sağlayabilirler.

 

1.GİRİŞ

 

Ulaşım, iletişim olanaklarının gelişmesi, her gün yeni teknolojilerin ortaya çıkması, iktisadi, sosyal, siyasi ve finansal dönüşüm ve değişiklikler suç çeşit ve yöntemlerinin arttırırken suç gelirlerinin aklanmasına yönelik olanakları da çoğaltmaktadır. Ceza kanunları anlamında suç sayılan faaliyetlerden elde edilen gelirleri normal ekonomik yaşamdan kazanılan gelirlermiş gibi gösterme çabaları kara para aklama olgusunu gündeme getirmektedir.  Suç gelirlerinin kaynakları ne olursa olsun ülke ekonomileri ve sosyal yaşamı üzerindeki olumsuz etkileri değişmemektedir. Normal iktisadi, vergisel olayları aşındırmakta pek çok hileli muhasebe ve bankacılık işleminin gerçekleştirilmesine yol açmaktadırlar. “Minareyi çalan kılıfını hazırlar” sözünden anlaşılabileceği gibi kara para aklama yöntemlerinin tespiti çok zordur. Tespit zor olduğu içinde Türkiye ekonomisi içerisinde kara paranın büyüklüğü şu kadardır demek mümkün değildir. Ancak yapılan tahminler en az Gayrı Safi Milli Hasıla’nın %7’si kadar ekonomide bu tip olumsuz bir kara para aklama eyleminin olduğunu belirtmektedir. Ülkemizde kayıtdışı ekonominin büyüklüğü, belge düzeninin yeterince yerleşmemiş olması, vergi denetimlerinin azlığı, ülkemizde faaliyet gösteren şirketlerin yok denecek kadar az bir kısmının bağımsız denetime tabi olması kara para aklama eyleminin boyutlarının artmasına yardımcı olmaktadır.

 

Kara para aklama eylemi ile mücadele elbette uluslar arası işbirliğini gerektirse de öncelikle ülkelerin kendi egemenlik sahaları içerisinde uygun hukuki düzenlemeler yapmalarını ve denetim çalışmalarını etkin bir düzeye getirmeleri gerekir. Suç gelirlerinin ekonomik sisteme aktarılmasında birden çok aşama ve birden çok işlem kullanılabilir. Hatta bazen birden çok şirketin aralarında pek çok ticari işlem gerçekleştirdikleri de görülmektedir. Yapılan işlemleri yakalayabilmek için sadece normal muhasebe, denetim veya bankacılık bilgileri yeterli olmamaktadır. Ayrıca devletler sadece devlet memurları aracılığıyla da yüzde yüz bir başarı sağlayamamaktadırlar. Devlet memurları ellerinden gelen çaba ve özveriyi gösterse de çoğu zaman gelişen ve değişen teknolojiyi takip etmekte zorlanmaktadırlar. Ayrıca bazı bürokratik ve yapısal engellerde devlet memurlarının bu alanda yetersiz kalmasına yol açmaktadır. Artık suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesi kamu ve özel sektör işbirliği ile çeşitli alanlarda uzman kişilerin birlikte çalıştığı profesyonel ekiplerle mümkün olmaktadır.

 

 

Adli muhasebe; hukuk, muhasebe, denetim, kriminoloji gibi çeşitli bilim dallarının kesişim noktasında yer almaktadır. Adli muhasebeciler; dava destek danışmanlığı, uzman şahitlik, hile, yolsuzluk denetçiliği veya araştırmacı muhasebecilik çalışma alanlarında profesyonel hizmet vermektedirler. Esasen muhasebe yönü ağırlıklı olan hukuksal ihtilafların çözümlenmesi konusunda çalışan adli muhasebeciler suç gelirlerinin aklanması konusunda da gerekli bilgi ve tecrübeye sahiptirler. Adli muhasebeciler şirket yolsuzluklarının aydınlatılması konusunda bilgi birikimleri ile genelde tanınmaktadırlar. Adli süreçlere olan yakınlıkları, delilleriyle, belgeleriyle sanık veya zanlıları tespit etme yetenekleri bu alanda çalışmaları için onları eşsiz birer uzman yapmaktadır. 5549 sayılı Kanununda, suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesinde yükümlüler arasında Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler sayılmıştır. Meslek elemanlarının yükümlü grupları arasına alınması ile Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirlerde mali kurumlar gibi müşterileri ile ilgili kimlik tespiti yapabilecek ve Mali Suçları Araştırma Kurulu Başkanlığına (MASAK) müşteri ile ilgili şüpheli işlem bildiriminde bulunabilecektir

 

  1. 2.    SUÇ GELİRLERİNİN AKLANMASI

 

Suç gelirlerinin normal ekonomik sisteme aktarılması elbette ki bilinçli bir çabayı gerektirmektedir. Suç gelirlerinin normal ekonomik sisteme aktarılmasında suçlular çok dikkatli davranmakta planlı hareket etmektedirler. Bu sebeple bu tip suçların tespiti de zor olmaktadır. Suç gelirlerini elde edenler bu gelirlerin aklanmasında, normal ekonomik faaliyetler sonucu elde edilmiş gelirler gibi gösterilmesinde oldukça organize hareket etmektedirler. Suç gelirlerinin aklanması da suç olduğu gibi normal ekonomik, finansal sistemde de bir takım problemlere yol açar. Aklama suçunun neden olduğu mikro ve makro bazda problemleri genel olarak aşağıda yer aldığı gibi sayabiliriz (Hussain ve diğerleri; 2006:1123):

 

  • Ekonomik dengeyi bozma
  • Finansal krizlere neden olabilme,
  • Suç faaliyetlerine örnek olması bir anlamda  teşvik etmesi
  • Küresel mali sistemin işleyişine zarar vermek,
  • Finansal kurumların ve piyasaların işleyişini zayıflatmak ve itibarını zedelemek
  • Finansal piyasaların bütünleşmesini engellenmek,
  • Finansal şeffaflıkta bozulma,
  • Yabancı sermayenin yatırım isteğini kırmak,
  • Vergi gelirlerinde azalma,
  • Gelir dağılımında adaletsizlik meydana getirmesi,
  • Ülke risk priminin artması
  • Kayıtdışı faaliyetlerde artmaya yol açması,
  • Haksız rekabet koşullarını oluşturma,
  • Gelişmekte olan ülkelerde demokratikleşme sürecine zarar vermek,
  • Sosyal yapıya zarar vermek

 

Yukarıda belirtilen olumsuzluklara yapanın yanına kar kalıyor, zaten bu ülkede adalet yok gibi sosyal, psikolojik anlayışları eklemekte mümkündür. Aklama suçu son yıllarda özellikle de son on yıllık dönemde daha da fazla artmıştır. Bu artışın nedenleri arasında sayabileceğimiz başlıca hususlar aşağıda yer aldığı gibidir (Kidd ve Richter; 2002:49).

 

  • Piyasaların birbirleriyle bütünleşmesi, böylelikle finansal veri ve bilgi akışının hızlanması,
  • İnternetin yaygınlaşması ve internette veri iletim hızının artması,
  • Dünyada aklama suçu ile mücadelede yerleşmiş ortak bir hareket planının olmaması ve ülkelerin bu suç ile mücadelede hala önemli eksikliliklerinin olması,
  • Kayıt dışı ekonominin mevcudiyeti ve kayıtlı ekonominin de rekabet edebilirlik noktasında suça yönelmesi,
  • Teknolojik gelişmelere paralel gerekli mevzuat düzenlemelerinin yapılamayışı ve bunun sonucu suçluların yeni teknolojik gelişmelerden faydalanarak kanunun henüz düzenleme altına almadığı alanlardan faydalanmaları.

 

Aklama suçu ile mücadele için hazırlanan Karaparanın Aklanmasının Önlenmesine Dair 4208 sayılı Yasa, Resmî Gazete’de yayımlandığı 19.11.1996 tarihinden beri yürürlüktedir. Bu Kanuna ilişkin ise Suç Gelirlerinin ve Terörün Finansmanının Önlenmesine Dair Tedbirler Hakkında Yönetmelik yayınlanmıştır. Söz konusu yasa ve yönetmelik önemli olmakla beraber çok yetersiz kalmıştır. Mücadele yöntemlerinde özel sektör kamu işbirliğini öngörmemesi, dışarıdan uzman destek hizmetleri alınmasına yönelik eksiklikleri hemen göze çarpmaktadır. Kurulan bir kurumun tek başına mücadele etmesini beklemek günümüzün dünyası için gerçekçi bir yaklaşım değildir.

 

  1. 3.    ADLİ MUHASEBE VE AKLAMA SUÇUYLA MÜCADELE

 

Adli muhasebe, geleneksel muhasebe ve denetim tekniklerinin dışında e-mail analizleri, soruşturma, telefon kayıtları gibi pek çok yeni veya modern teknikleri kullanmaktadır. Suç ve suçluların tespiti gerçekleştirdikleri işlemlerin muhasebesel analizleri işiyle uğraşmaktadırlar. Şirketlerde gerçekleşen yolsuzluk, hile suistimal gibi olumsuz davranışların aydınlatılmasında çalışmaktadırlar. Özellikle şirket yolsuzluklarında şirkette yolsuzluğu gerçekleştiren kişi veya kişiler yolsuzluğun gizlenmesi için bir takım işlemlere girişmektedirler. Adli muhasebeciler olayın gerçek mahiyetini gizlemek için yapılan işlemlerin detaylarına girerek olayı ortaya çıkartmaktadırlar.  Böylece hangi işlemlerin veya belgelerin gerçek olduğunu hangilerinin suni veya sahte olduğu tespit etmektedirler.

 

Suç gelirlerinin aklanması esnasında bir takım aşamaların olduğu herkesçe kabul edilir. Bunlar;

a)      Yerleştirme (ayrıştırma)

b)      Aklama

c)      Bütünleştirme

 

Yerleştirme aşamasında genellikle nakit şeklinde olan suç geliri, kredi kartlarının, bankacılık işlemlerinin bu kadar yaygın kullanıldığı günümüzde dikkat çekmemesi için finansal sisteme aktarılır. Adli muhasebecilerin bu aşamadaki tespitleri daha yoğun olabilmektedir. Çünkü bu aşamada henüz suç geliri ile kaynağı arasındaki bağ belirgin durumdadır. Dolayısıyla bu aşamadan sonra suçun ortaya çıkarılması zorlaşacaktır (Çelik vd. , 2000:55). Devlet yetkilileri, memurlar bu kısımda tespitlerin genelde şüpheli işlem bildirimleri ile tespit edebilmektedirler. Ancak artık günümüzde nakit para taşınması, saklanması nispeten daha kolay olduğu için yurtdışına çıkarılabilmekte ve denetimin daha az olduğu ülkelerde sisteme kolayca aktarılabilmekte daha Türkiye ile ithalat ilişkisi kurularak para bankalar aracılığıyla transfer edilebilmektedir. Nakit para küçük tutarlara bölünerek pek çok kişi tarafından nakit sisteme aktarılabilmektedir. Lüks sayılmayacak mallar nakit para vasıtası ile alınabilmekte daha sonra yasal bir işletme üzerinden bu mallar satılabilmektedir. Kısaca bu aşamada adli muhasebeciler suç gelirinin tespitinde önemli avantajlara sahiptirler.

 

Aklama aşamasında suç geliri normal ekonomik faaliyetlerden elde edilmiş gibi gösterilmeye çalışılır. Suç geliri kaynağından uzaklaştırılarak, paranın kaynağının izinin sürülmesi imkansız hale getirilmeye çalışılır. Normal ekonomik faaliyetlerin taşıdığı hacim, sıklık ve karmaşıklık düzeyinde işlemler gerçekleştirilmeye çalışılır. Burada yapılan karmaşık ve kesintisiz işlemler bir ticaret veya ekonomik işlem varmış gibi bir imaj yarattığından tespit için işlemlerin tüm detaylarının dikkatli bir biçimde analiz edilmesini gerektirir. Aklayıcılar sahte isimler üzerinden gerçek kimliklerini gizleyerek internet üzerinden yaptığı işlemleri herhangi bir kanıt bırakmaksızın çok sayıda işlem ve fonları hesaptan hesaba aktarabilecektir (Yazıcı, 2008:165). Adli muhasebeciler yerleştirme aşamasına göre daha zor ve zaman alan tespitleri bu aşamada da yapmakta ve suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesine ilişkin maliyetleri azaltabilmektedirler. Özellikle bu işlemlerde kullanılan şirketlerin bilanço ve gelir tabloları normal iktisadi faaliyet gösteren işletmelerin mali tablolarına benzemezler. Mali tablo analizleri, veri, madenciliği yöntemleri, Benford yasası uygulamaları, yapay zeka analizleri gibi pek çok yöntem bu aşmada adli muhasebecilere yardımcı olmaktadır.

 

Son aşama olan bütünleştirme aşamasında, suç geliri aklandıktan sonra ilk sahiplerine geri dönmektedir. Genelde bu aşamada paranın kaynağı sorulduğunda belgeler üzerinde yasal bir açıklama kolayca yapılabilir. Bu aşamada adli muhasebeciler sayıların ve belgelerin arkasındaki gerçek durumu tespit etmeye odaklanırlar. Yapılan işlemler ve açıklamalar normal ticari veya sınai faaliyetlerin sonucu olmadığından mutlaka bir takım noktalarda belirli izler kalmış olmaktadır. Hiçbir eğitimi olmayan, faaliyet konusu sektörde hiçbir tecrübesi bulunmayan birisi fabrikatör olduğunu veya yatırım yaptığını iddia etmesi gibi ortada bir takım boşluklar, tutarsızlıklar mutlaka bulunabilmektedir. Adli muhasebeciler bu alanda deneyimli olduklarından tespitleri daha kolay yapabilmektedirler. Araştırmanın boyutlarını belli aşamalara yoğunlaştırarak suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesine yönelik işlemleri yakalayabilmektedirler.

 

  1. 4.                  ADLİ MUHASEBE ÇALIŞMA ALANLARI VE AKLAMA SUÇU

 

Adli muhasebeciler esas olarak dava destekleri, uzman şahitlik ve araştırmacı muhasebecilik alanlarında hizmet vermektedirler. Suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesi hususunda bu adli muhasebe çalışma alanlarının önemi büyüktür. Bunları sırasıyla bu bakış açısıyla inceleyelim.

 

Adli muhasebeciler dava destek hizmetleri kapsamında avukatlara, mağdurlara, mağdur olduğunu düşünen kişilere ya kendi savunmalarını hazırlamak ya da karşı tarafın savunmasını çökertmek amacıyla muhasebesel analiz hizmetleri vermektedirler. Adli muhasebeci bu aşamada dava dosyası ile ilgili bilgileri toplar, değerlendirir, konunun muhasebesel boyutunu adli muhasebe tekniklerini uygulayarak tespit eder. Adli muhasebeciler, muhasebe kayıtlarını,  vergi beyannamelerini banka hareketlerini ve diğer finansal olayları inceleyerek aklama suçu ile ilgili belgeleri ve işlemleri aydınlatmaya çalışırlar. Adli muhasebecinin finansal bilgisi ve uzmanlığı avukatların bu konudaki eksikliliklerinin giderilmesine ve aklama suçuyla ilgili iddianamenin güvenilir veriler ile güçlü bir şekilde oluşturulmasına imkan sağlayabilecektir (Rezaee ve Wells; 2002:303). Adli muhasebeciler dava destek danışmanlığı hizmeti ile mahkeme tarafından avukata sağlanan bir yardımcı meslek elemanı olabileceği gibi avukatlarda davadan önce veya dava aşamasında müşterisini bir adli muhasebeci kiralama ve ondan yardım alma noktasında ikna edebilirler(Telpner ve Mostek 2002:3).

 

Adli muhasebeciler uzman tanıklık hizmeti kapsamında mahkemelerde savcı, hakim ve avukatların sorularını sözlü olarak cevaplamakta mesleki açıklamalarda bulunmaktadırlar. Bilirkişi sisteminden kaynaklanan pek çok sıkıntı örneğin bilirkişinin yazılı olarak kendisini eksik ifade etmesi veya hakimin sormak istediği sorunun net bir şekilde anlaşılamaması gibi problemler ortadan kalkmaktadır. Uzman tanıkların suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesinde de önemli rolleri bulunmaktadır. Bazen kolluk kuvvetleri yakaladıkları olayların mahiyetini muhasebe bilgileri yetersiz olması nedeniyle eksik belgelendirmekte veya savcı iddianamesinde önemli eksiklikler bırakmaktadır. Bu tip durumlarda Hakim olayla ilgili karar vermekte zorlanmakta ve muhasebe konularında uzman bir profesyonelin yardımına ihtiyaç duymaktadır. Daha önce belirttiğimiz gibi mali işlemlerin sayısı, hacmi ve türü çok karmaşık olabileceğinden sadece yazılı açıklamalar olayı tam ifade edemeyebilmektedir. İşte bu tip durumlarda adli muhasebeciler çok önemli görevler üstlenmektedirler.

 

Hile, yolsuzluk ve suistimal denetçiliği uygulamalarında adli muhasebeciler şirketlerde yaşanan çalışan, yönetici, ortaklar veya diğer kişiler tarafından gerçekleştirilen olayları delil ve belgeleriyle tespit ederler.  Adli muhasebecilerin suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesinde en çok hizmet verdikleri alandır. Özellikle düzenleyici kurumlar, emniyet güçleri ve avukatlar bir adli muhasebeci ile anlaşarak menkul kıymet hilelerinin, vergi kaçırmaya yönelik işlemlerin, rüşvet suçunun, sigorta hilelerinin aklama suçunun tespitine yönelik araştırılmasını ve analiz edilmesini isteyebilmektedirler (Shim, Siegel ve Dauber;2008:31). Adli muhasebeci hile denetçiliği veya araştırmacı muhasebecilik hizmeti ile aklama suçunun yerleştirme, ayrıştırma ve bütünleştirme aşamalarında suç gelirlerinin aklanması ile ilgili olarak hileli işlemlerin araştırılması faaliyetlerine yoğunlaşmaktadır. Adli muhasebeciler meslek mensupları olarak aklama suçunun araştırılmasına ve tespitine ilişkin bilgi ve belgeler eşliğinde raporlar sunmaktadırlar. Sunulan raporlarda adli muhasebeciler kendilerini hakim savcı veya avukat yerine koyarak görüş bildiremezler. Tam bir tarafsızlık içerisinde objektif olarak raporun düzenlenmesi esastır.  Adli muhasebeciler işletmelerde finansal işlemleri ve iç faaliyetleri tasarlayan, devamlılığını sağlayan ve kontrolünde görev alan muhasebeci, mali müşavir ve denetçilere aklama suçunun önlenmesi ve ortaya çıkarılmasına yönelik olarak gerek danışmanlık boyutunda ve gerekse fiilen yardımcı olabilmektedirler (Truman ve Reuter; 2004:62).

 

  1. 5.    FUTBOL SEKTÖRÜ VE KARAPARA    

 

OECD’nin karapara aklamayla mücadeleyi yürüten Mali Eylem Görev Gücü “Futbol Sektörü Aracılığıyla Karapara Aklama” konulu raporunu yayınladı. Raporda Türkiye yer almamasına rağmen oldukça aydınlatıcı tespitlerin yer alması nedeniyle raporu önemsiyoruz. Rapora göre, son 20 yılda futbol, eğlence aracı olma boyutunu aşarak küresel bir endüstri haline dönüştü. Futbolun artan ekonomik önemi de, sektöre yapılan yatırımları arttırarak sektörün hızlı büyümesine yol açtı. Ancak bu durum, suç ekonomisi aktörlerinin ilgisini de futbola yönlendirdi.

 

Dünyada yaklaşık 265 milyon kişinin futbol oynadığını belirten rapora göre, bunların sadece  yüzde 8’ini kadınlar oluşturmaktadır. Dünyada resmi kayıtlı futbolcu sayısı 38 milyon, hakem ve diğer yetkililerin sayısı 5 milyon, kulüp sayısı da 301 bin civarındadır. Futbolda sadece Avrupa pazarının büyüklüğü 13,8 milyar liraya ulaşıyor. Bu büyüklük futbol endüstrisinin önemli bir para akışını oluşturarak hile, yolsuzluk, vergi kaçakçılığı ve suç gelirlerinin aklanması gibi olumsuz işlemlerin kolayca gerçekleştirilmesine yol açmaktadır. Raporda, futbolun yasa dışı faaliyetlerde kullanımına olanak veren zayıf yönleri şu şekilde tanımlanmıştır.

 

– Sektöre giriş kolaylığı,

 

– Futbola ilginin büyüklüğü,

 

– Futbolda aracıların çokluğu,

 

-Futbol kulüplerinin yasal yapısının, sınırlı sorumlu özel şirketlerden vakıflara çeşitlilik göstermesi,

 

-Futbol sektörüyle ilgili yasal düzenlemelerin ya da denetimlerin yeterli olmaması veya hiç olmaması,

 

-Futbol sektöründe büyük rakamların dönmesi,

 

-Mali denetim, mali standartlaşma veya mali raporlama konularındaki büyük eksiklikler,

 

-İşlemlerin belgelendirilmesine tekdüzelik eksiklikleri,

 

-Transfer bedellerinde kontrolsüz artışlar,

 

-Futbolcu transfer ücretlerini değerlendiren değerlendirme kuruluşları olmaması,

 

-Futbol kulüplerinin bazılarının mali sıkıntı içerisinde olması,

 

-Oyuncuların suç gelirlerinin aklanması konularındaki bilgisizlikleri,

 

-Futbol kulüplerinin yöneticilerinin çoğunun bu alanda yetersiz olması veya ilgisiz alanlardan örneğin inşaat sektöründen gelmeleri,

 

Rapor Türkiye’yi içermemekle birlikte, sadece konu teorik yönleriyle kalmasın diye futbol sektörünü örnek göstermek istedim.

 

  1. 6.                  SONUÇ

 

Adli muhasebe biliminin veya adli muhasebe uzmanlarının ülkemizde henüz yeterince tanınmaması, bu alanın ne kadar faydalı olabileceğinin de yeterince anlaşılmamasına yol açmaktadır. Ülkemizde muhasebe meslek mensuplarının yeni çalışma ve uzmanlık alanlarına yönelmesi bu konunun önemini daha da arttırmıştır. Bu makalemizde adli muhasebecilerin suç gelirlerinin aklanmasının önlenmesinde üstlenebilecekleri roller anlatılmak istenmiştir. Konunun sadece teorik boyutta kalmaması için ilgi çeken bir sektör olan futbol sektörü uygulamalarına kısaca değinmiş bulunmaktayız.

 

Adli muhasebe uygulamalarının daha çok tanıtılması için bu tip makale, kitap, tez ve benzeri çalışmaların arttırılmasına ve bu konudaki eğitimlerin yaygınlaşmasına ihtiyaç bulunmaktadır. Ülkemizde birkaç adli muhasebe şirketi kurulmuş olmasına rağmen bunların yeterli büyüklüğe ulaştığından söz edebilmek mümkün değildir.

 

 

KAYNAKÇA

ÇELİK K. , S.I. KOÇAĞRA ve K., GÜLER(2000); “Karapara Aklama: Tanımı, Aşamaları, Yöntemleri ve İlgili Uluslararası Çalışmalar”, Masak Yayınları, No:1, Ankara

HUSSAIN, S.A., A. HUSSAIN ve K. SAJAWAL (2006); “Governance Of Money Laundering: An Application Of The Principal-Agent Model”, The Pakistan Development Review, 45: 4 Part II (Winter), s. 1121-1122.

KIDD, John ve Frank-Jurgen RICHTER (2002); “Fighting Corruption in Asia: Causes, Effects and Remedies”, World Scientific Publishing Company, Incorporated, London

REZAEE, Zabihollah ve Joseph T. WELLS (2002);  “Financial Statement Fraud: Prevention and Detection”, John Wiley & Sons, Incorporated,  NewYork.

SHIM, Jae, Joel SIEGEL ve Nick, DAUBER (2008); “Corporate Controller’s Handbook of Financial Management”, CCH Incorporated, Chicago.

TRUMAN, Edwin M ve REUTER, Peter(2004); “Chasing Dirty Money: The Fight Against Money Laundering”, Peterson Institute for International Economics,  Washington.

YAZICI, A. (2008); ”Yeni Karapara Aklama Yöntemleri Olarak Akıllı Kartlar ve İnternet”, Anadolu Üniversitesi Sosyal Bilimler Dergisi (8/2): 153-168.

TELPNER, Zeph ve Michael MOSTEK(2002); “Expert Witnessing in Forensic Accounting: A Handbook for Lawyers and Accountants”, Expert Witnessing Series, Taylor & Francis, Inc., United States.

Adli Muhasebe’de Uzman Tanıklık Uygulamaları

Ana Sayfa » Adli Muhasebe
Paylaş
Tarih : 10 Eylül 2013 - 10:17

ADLİ MUHASEBE’DE UZMAN TANIKLIK UYGULAMALARI

Adli muhasebe uygulamalarının en bilinen alanı olan uzman tanıklık, genelde bilirkişilik ile de karıştırılmaktadır. Bu konuda muhasebe meslek mensuplarımıza bilgi verebilmek amacıyla bu makale hazırlanmıştır.

 

1.GİRİŞ

 

Uzman Tanıklık,  mahkemelerde muhasebe yönü ağır basan herhangi bir dava konusu ile ilgili yazılı olarak bildi­rilen görüşün, aynı zamanda sözlü sunumunu yapmak ve hakim, savcı veya avukatların sorularını yanıtlamaktan ibarettir. Adli muhasebenin bu alt çalışma alanına bilir­kişi tanıklığı, uzman tanıklık, uzman görüşü gibi isimlerde verilmektedir. Adli muhasebe uygula­maları içerisinde dil bilimi uygulamalarının,  sözel sunum tekniklerinin ve iletişim konularının ağırlıkta olduğu bir bölümdür.

 

Uzman tanıklık süreci, muhasebesel görüş istenen konunun ne olduğunun anlaşılması ile başlar.  Uzman tanık, avukatla veya muha­sebe ağırlıklı hukuki itilafta mağdur olduğunu düşünen kişiyle görüşmekle işe başlar. Görüşmede önemli olan müşterinin taleplerinin iyi anlaşılması ve muhasebesel problemin ne olduğunun tam bir şekilde tespit edilmesidir. Muhasebesel problem incelenmeden hemen hızlıca veya ilk mütalaa denilebilecek bir görüşün müşteriye bildirilme­si uzman tanıklıkta yapılabilecek en önemli hatalardan biridir. Uzman tanık yapacağı muhasebesel incelemelerden analizlerden sonra konu ile ilgili bir profesyonel görüş bildirebilir. Her ne kadar uzman tanıklık ile ilgili ücret müşteriden (avukat veya mağdur) alınacak olsa bile burada amaç adaletin sağlanmasına yardımcı olacak gerçeği yansıtan, sağlıklı bir muhasebe analizinin yazılı ve sözlü olarak sunulmasından ibarettir.

 

Uzman tanıklık uygulamaları Amerika Birleşik Devletleri’nde çok yaygın olduğu için filmlere bile konu olmaktadır. Filmde hakimin, savcının ve avukatın çapraz sorularını taşıyan uzman kendi kanaatini serbestçe ifade ettiğin davanı çözümlendiği vurgusu sıklıkla görülür.

 

2. Uzman Tanıklık Kavramı

 

Bilirkişi raporlarının eksik ve yetersiz olması çoğu zaman gereksiz yere yargı süreçlerinin uza­masına yol açmaktadır. Bu durumda tekrar aynı konuda bilirkişi atanmakta ve yeni bir rapor daha alınmaktadır. Mahkemelerde aynı konuda gelen bilirkişi raporlarının birbiriyle çeliştiği de görülmektedir. Yazılı ifadelerde imla ve dil bilgisi kurallarına yeterince uyulmaması da ayrı bir sorun teşkil etmektedir. Bilirkişilik müessesesinin bu eksiklikleri nedeniyle uzman tanıklık uygula­malarının daha sık bir şekilde tercih edilmesine neden olacaktır. Elbette ki uzman tanıklık alanı ile ilgili literatürün oluşması, bu konuda belirle­necek eğitim standartları, staj ve sertifikasyon süreci bu gelişmeyi hızlandıracaktır.

 

Taraflar dava dilekçelerini hazırlayabilmek, iddia veya savunmalarını güçlendirebilmek veya şekillen­dirmek için, muhasebe ağırlıklı bir olayda, bir uzmana başvurma ihtiyacı duyabilirler. Hukuken bu durum Hukuk Muhakemeleri Kanunu hazırlanırken görüşül­müş ve söz konusu Kanunun 293. maddesinde “Uzman Görüşü” başlığı altında tarafların uzmanından bilim­sel görüş alabilecekleri hükme bağlanmıştır. Davanın her iki tarafı da bir uzman tanığa başvurmuş ve her iki raporda birbirinin aksi görüş bildiriyor olabilir.

 

Taraflar dava dilekçelerini hazırlayabilmek, iddia veya savunmalarını güçlendirebilmek veya şekillen­dirmek için, muhasebe ağırlıklı bir olayda, bir uzmana başvurma ihtiyacı duyabilirler. Hukuken bu durum Hukuk Muhakemeleri Kanunu hazırlanırken görüşül­müş ve söz konusu Kanunun 293. maddesinde “Uzman Görüşü” başlığı altında tarafların uzmanından bilim­sel görüş alabilecekleri hükme bağlanmıştır. Davanın her iki tarafı da bir uzman tanığa başvurmuş ve her iki raporda birbirinin aksi görüş bildiriyor olabilir.

 

Uzman tanık raporlarının hukuki niteliği, delil mi yoksa taraflardan birisinin yazılı beyanı niteli­ğinde olup olmadığı tartışmalıdır. Alman hukuk sisteminde her iki tarafında uzman tanık raporu getirmesi ve bu raporların birbiriyle çelişmesi durumunda bilirkişiye başvurulmasını zorunlu tutmaktadır. Türk Hukuk sisteminde bu husus düzenlenmemiştir. Bilirkişiler, yargı çevresinde yer aldığı bölge adliye mahkemesi adli yargı adalet komisyonları tarafından, her yıl düzenle­necek olan listelerde yer alan kişiler arasından seçilirken, uzman tanığı taraflar serbestçe seçebilmektedirler. Mahkemeler uzman tanık seçilmesinde hiç bir rol oynamamaktadır. Türk uygulamalarında nadiren de olsa her iki tarafın tek bir kişiyi müştereken uzman tanık olarak seçtikleri de görülür. Muhasebe ve finansla ilgili çok fazla bilgiye sahip olmayan avukat veya ha­kimlere uzman tanıklık kapsamında şu hizmet­ler sunulmaktadır.(Zysman, 2011: 1):

 

  • Suçları ortaya çıkarmak veya bir iddiayı çürüt­mek için gerekli verilerin elde edilmesi
  • Davanın bir ön değerlendirmesinin yapılarak ilgili verilerin gözden geçirilmesi
  • Muhasebe ve finans konularıyla ilgili yasal dü­zenlemelerin incelenmesi ve dava süresince gerektiğinde ilgili taraflara bu konularla ilgili danışmanlık hizmetinin verilmesi
  • Tazminat taleplerine ilişkin raporlar incelene­rek ve gerçekleşen ekonomik zararların tespit edilmesi
  • Davanın sonuçlanmasına yönelik olarak ger­çekleştirilen görüşme ve soruşturmalara yardımcı olunması

 

Günümüzde ticari işlemlerin sonuçları, iflaslar, kazançların düşmesi, varlıkların değerlemesi, finansal tablo hileleri, ticari marka ihlalleri ve sözleşmelere aykırı davranışlar gibi pek çok konunun çözümünde adli muhasebecilerden faydalanılmaktadır (Telpner—Mostek, 2003:8). Adli muhasebecilerin mahkeme sürecinde, uzman tanıklık yaparken uymaları gereken bazı temel kurallar bulunmaktadır. Bunlar (Gülten ve Kocaer, 2011: 129-131):

a)   Tarafsız Bir şekilde Uzman Görüşü Bildirmek

b)   Gerçekleri Olduğu Gibi Göstermek,

c)   Kesin İfadeler Kullanmak,

d)   Varsayımlar Yapmamak,

e)   Açıklayarak Anlatmak,

f)   Belirli Bir Anlatım Düzenine Uymak,

g)  Açıklamalar           Arasında Tutarlılık Sağlamak,

h)  Konudan   Konuya Geçmemek,

ı) Soruları Tam Anlayarak Cevap Vermek,

i)    Açıklamaların        Bilimsel Dayanağını Gerekti­ğinde Sunabilmek,

j) Mahkemede Sözlü Açıklamaları Şekil, Tablo ve Görsel Öğelerle Desteklemek,

3. Uzman Tanıklık Süreci

 

Uzman tanıklık süreci denildiğinde müşteriyle görüşme ile başlayıp, raporun tamamlanıp mahkemelerde sözlü sunumunun yapılmasına kadar geçen aşamalar ifade edilmektedir. Avukat veya hukuki ihtilafın mağduru oldu­ğunu düşünen kişi dava konusu olay ile ilgili alacakları uzman tanıklık hizmetinin kimden alınması gerektiği hakkında karar vermekte güçlüklerle karşılaşabilirler. Elbette ülkemizde bu konuda Amerika Birleşik Devletleri’nde olduğu gibi uzman tanık ayrıntılı özgeçmişleri, reklamları, referansları veya bunlara ilişkin mesleki birlikler bulunmamaktadır. Bu nedenle uzman seçilirken aşağıdaki hususların göz önünde bulundurulmasında yarar vardır.

*   Uzman yeterli mesleki bilgi ve deneyim sa­hibi olmalıdır.

*   Uzman iyi bir eğitim almış olmalıdır.

*   Bu alanda yeterli referansları olmalıdır.

*  Konunun gerektirdiği muhasebe alanında, örneğin inşaat muhasebesinde çok deneyimli olmalıdır.

*   Sözel iletişim yetenekleri üst düzeyde olmalı, kendisini iyi bir şekilde ifade edebilmelidir.

*   Mesleki ahlak ve etik ilkelerine uymalıdır.

Uzman tanıklık sürecinin uzman tanık yönünden aşamaları ise şu şekildedir:

a)                 Uzman Tanıklık İlk Görüşme:  Görüşme aşamasında uzman tanık müşteri olarak kabul edilebilecek avukat veya mağdur olduğunu düşünen kişi veya kuruluş işle görüşür. Varsa avukat mesleki bilgisi ile ulaştığı görüşü, hukuki açıdan adli muhasebeciye aktarır ve taleplerini kendi beklentilerini iletir. Avukat yoksa mağdur olduğunu düşünen kişi veya kuruluş olayla ilgili kendi düşüncelerini, uzman tanıktan beklentilerini ifade eder. Bu görüşme sırasında elbette adli muhasebeci de müşterisine yapılması gereken çalışmaların neler olduğunu, analizin sonucunun istenilen biçimde çıkamayabileceğini, olumsuz veya alehte bir görüşe ulaşılabileceğini de belirtir. Böylece uzman tanıklık hizmetinin kapsamı, görüş bildirilecek hukuksal ihtilafa konu olan muhasebe probleminin boyutları da tespit edilmiş olmaktadır. Adli müşavir uzman tanıklık ile ilgili avukat veya mağdur olduğunu düşünen kişi ile kısaca müşteri ile yaptığı görüşmeden sonra ilk olarak muhasebe probleminin detaylarını araştırmalıdır. Avukattan dava dosyasının bir örneğini alarak, ifadeleri, iddianameyi, belgeleri, muhasebe defter belge ve kayıtlarını, varsa stok sayımlarını, envanter kayıtlarını, beyannameleri, mali tabloları ve bildirgeleri almalıdır. Böylece çalışmalarına esas olacak temel bilgi alanlarını elde etmelidir. Konunun muhasebesel boyutunu, gerekli mali analiz tekniklerini, muhasebe hesaplama ve kayıtlama yöntemlerini, genel kabul görmüş muhasebe ilke ve standartları doğrultusunda bilimsel olarak incelemelidir. Kayıt ve belgelerin doğruyu yansıttığını varsaymadan şüpheci bir yaklaşımla her konuyu dikkatli bir şekilde ele alarak incelemelidir. Çoğu zaman belge, bilgi, bulgu ve diğer muhasebe evrakları, kayıtları, hesap ve muhasebe hileleri içeriyor veya gerçeği olduğundan farklı şekilde yansıtıyor olabilirler.

 

b)      İşin Kabulü: Adli muhasebecinin uzman tanıklık kapsamında alacağı ücretin veya paranın, para benzeri maddi menfaatlerin belirlenmesi aşamasıdır. Uzman tanıklıkta bilirkişilik ücretleri gibi belli bir tarife olmadığından ücret veya para taraflarca serbestçe belirlenebilir.

 

c)        Sözleşme Aşaması: Ücretin belirlenmesinden hemen sonra yapılması gereken ise görüşme sürecinde sözlü olarak tarafların ifade ettikleri hususların yazıya dökülmesi aşamasıdır. Görüşme tutanağı hazır­lanarak taraflarca imza altına alınır ve mesleki hizmete ilişkin ücret ve diğer konuları içeren yazılı anlaşmanın daha sonra hazırlanacağı belirtilir. Avukat veya hukuki ihtilafta mağdur olduğunu düşünen kişi ile uzman tanık arasın­daki mesleki ilişki daima yazılı bir anlaşma ile başlamalıdır. Muhasebe sözleşmelerinde olduğu standart veya tip bir sözleşmesi yoktur.

 

Raporun Hazırlanması Aşması: Uzman tanıklık kapsamında kabul edilen işe ilişkin analizler muhasebesel bilgiler, elde edilen sonuçlar, açık ve anlaşılır bir şekilde delil ve dayanakları ile açıklanır. Yazılan rapor bilirkişi raporu formatına yakın bile olsa, görsel öğeler, şekil ve tablolarla desteklenir. Raporda imla hataları olmaması, dilbilgisi kurallarına uyulmasına, sade bir anlatım tarzı benimsenmesine özen gösterilir. Raporu okuyan kişinin raporda anlatılanlarla ilgili aklında bir soru işareti kalmamasına, raporun bölümleri arasında çelişkili ifadeler bulunmamasına da dikkat edilir. Yazım aşamasından önce yazılacak rapor plan­lanmalı, içeriği ve bölümleri belirlenmelidir. Sonra yazıma geçilmesi, görüşlerin elde edilmesinde kullanılan tekniklerde açıklanması ve sonuç kısmı açık olarak yazılmalıdır. Yazılan rapor son şekli verilmeden önce tekrar gözden geçirilmesi, yazım yanlışları, dilbilgisi hataları düzeltilmelidir. Eğer varsa raporda yer alan aşırı iddialı ifadeler metinden çıkarılmalıdır. Mahkemeye rapor son hali verildikten sonra ekleriyle beraber sunulma­lıdır. Raporun hakime sözlü sunumunun yapıla­bilmesi için gereken görsel öğeler hazırlanmalıdır.

d)      Raporun Mahkemede Sunulması: Raporun mahkemede sözlü olarak anlatılması aşamasıdır. Bu aşamada rapor satır satır okunmaz. Bunun yerine adli muhasebeci rapor unsurlarını ana hatlarıyla açık bir şekilde özetler. Böylece raporun sunumu yapılmış olur. Rapor görsel öğelerle, şekil, grafik ve tablolarla desteklenerek açıklanır. Raporun sonuç bölümünde ulaşılan bilimsel kanaate nasıl ulaşıldığı da delil ve dayanakları ile ifade edilir.

 

e)       Hakim, Savcı ve Avukatın Sorularının Yanıtlanması: Uzman tanıklık kapsamındaki son aşamadır. Bu aşamada hakim, savcı veya avukat rapor konusu ile ilgili uzman tanığa çeşitli sorular yöneltirler. Savcı ve avukat bir olayın tarafları olduğu için uzman tanığı yönlendirmeye, verdiği ifadeyi çarpıtmaya veya ifadesindeki çelişkili hususları ortaya koymaya çalışırlar. Bu sebeple uzman tanıklık kapsamında adli muhasebe hizmeti sunulurken kesinlikle sorular iyi dinlenmeli, cevaplarda kendinden emin bir şekilde ve bilimsel olarak verilmelidir.

 

Adli muhasebe çalışma alt dalları arasında Türkiye’de yasal alt yapısı tamamlanmış tek alan olan uzman tanıklık, ülkemizde yeterince tanınmamaktadır. Bilirkişi uygulamaları ülkemizde çok fazla bilinmesine karşın uzman tanıklık henüz bu düzeyde bilinmemektedir. Uzman tanıklık alanını tanıtan, kitap, makale, dergi, tez gibi bilimsel çalışmaların nitelik ve niceliklerinin artması gerekmektedir. Uzman tanık, bilirkişiden farklı bir şekilde yazılı olarak bildirdiği görüşü, sözlü olarak da açıklar.

 

Adli muhasebeciler adaletin tecelli etmesine yardımcı olmak temel amacı ile verdikleri diğer hizmetlerde olduğu gibi uzman tanıklıkta da kimseyi suçlar gibi konuşmamalı, hakim, savcı veya avukat yerine kendisini koyarak bir hüküm verir havası yaratmamalıdır. Amerika Birleşik Devletlerinde uzman tanıklar için çok sık kulla­nılan “kiralık silahlar” benzetmesi bu durumu ifade etmektedir. Uzman tanık olarak adli muhasebeci, dürüst, samimi ve sadece bir bilimsel görüş bildiren bir akil adam olarak raporunun sözlü sunumunu yapmalıdır. Yoksa herhangi bir tarafın lehine görüş bildiren, bazı gerçekleri sak­layan veya değiştiren bir açıklama yapısı ile uzmandan çok yukarıdaki benzetmeye uygun olarak bir “tetikçi” gibi duracaktır. Uzman tanık sadece kendisine intikal eden hukuki olayda taraflara konunun muhasebesel kısmını, herkesin anlayabileceği bir şekilde sade, net ve tarafsız bir dille anlatmalıdır. Uzman tanık raporları şekil şartlarına uymalı ve mahkemenin taleplerini, net olarak karşılayacak bir şekilde yazılmalıdır.

4. Sonuç

Uzman tanıklık kapsamında adli muhasebe hizmetlerinin verilmesi meslek mensupları için yeni bir çalışma alanı olacaktır. Adli muhasebe uzman tanıklık hizmetlerinin yasal alt yapısı tamamlandığından ülkemizde bu mesleğin ifa edilebilmesi için hukuksal hiçbir sorun bulunmamaktadır. Ancak bu konudaki makale, kitap, tez gibi çalışmaların arttırılması gerekmektedir. Konuyla ilgili bilimsel literatür ne yazık ki çok sığdır. Amerika birleşik devletleri kaynaklı kitaplarda sadece uzman tanıklığı anlatan pek çok eser bulunmaktadır. Ülkemizde bu alanda bir kitap bulunmaması da üzücüdür.

Bilirkişilik hizmetlerinde ortaya çıkan eksikliklerin giderilmesinde uzman tanıklık yeni ve önemli bir aşama olacaktır. Yargı hizmetlerinin hızlanmasında adaletin erken tecelli etmesinde de uzman tanıklığın faydaları çok fazla olacaktır.

 

KAYNAKÇA

Gülten Selçuk – İlyas Kocaer, (2011). Adli Muha­sebe Uygulamaları, Ankara Ofset, Ankara

Telpner, Zeph – Michael Mostek. (2003), Expert Witnessing in Forensic Accounting:A Handbook for Lawyers and Accountants, CRC Press, USA

Zysman, Alan “Forensic Accounting Demystified”, http://www.forensicaccounting.com/three(5) .htm# start, (04.09.2012)

Uluslararası Vergi Planlaması Kavramının Tanıtılması ve Rusya, Kırgızistan ve Türkiye Örneği

Ana Sayfa » Adli Muhasebe
Paylaş
Tarih : 06 Eylül 2013 - 10:17

ULUSLARARASI VERGİ PLANLAMASI KAVRAMININ TANITILMASI VE RUSYA KIRGIZİSTAN VE TÜRKİYE ÖRNEĞİ


Selçuk GÜLTEN[1]
Ramazan CİNGÖR[2]

1.ÖZET

Uluslararası vergi planlaması; işletmelerin ülkelere göre farklılık gösteren yerel vergi mevzuatlarındaki yasal boşluklardan yararlanarak yasalara uygun bir şekilde muafiyet, ayırma gibi daha az vergi ödemek amacıyla uluslararası mal, hizmet, para veya diğer finansal araç ve işlemlerinin bilinçli bir şekilde koordine edilmesine yönelik davranışlardır. Uluslararası vergi planlaması, dünyadaki farklı ülkelerin farklı vergi sistemlerine sahip olması ve ülkeler arası çifte vergilendirmeyi önleme antlaşmaları ile ilgilidir. Her ülkenin çeşitli gelir kaynakları için ayrı vergi oranları, vergi türleri, matrah tespit etme yöntemleri ve vergi kuralları, çeşitli vergi mükellefleri için de ayrı mükellefiyet uygulamaları mevcuttur. Dolayısıyla, farklı vergilendirme alanlarındaki farklı vergi sistemleri, uluslararası vergi anlaşmaları, vergi cennetleri, ülkelerin vergi rekabeti, farklı vergilendirme politikaları, oluşan vergi arbitrajı fırsatları, farklı ülkelerde faaliyet gösteren şirketler için uluslararası vergi planlaması kapsamında pek çok önemli fırsatortaya çıkarmaktadır. Farklı ülkelerde çeşitli hukuki yapılar içerisinde faaliyet gösteren işletmeler sınır ötesi işlemlerini ana ülke ile bağlı şirketin bulunduğu ülkenin vergi mevzuatlarına uygun fakat en az vergi ödeyecek şekilde düzenleyerek uluslararası stratejik vergi planlamasının yarattığı rekabet avantajlarına sahip olabilmektedirler. Uluslararası stratejik vergi planlaması şu şekilde özetlenebilir.

A)    Yurtdışında faaliyet gösteren şirketlerin, ilgili ülkedeki ulusal mevzuata uygun bir şekilde yılsonu vergi yüklerini planlaması ve yapılması gereken işlemlerin kontrol ve koordinasyonunu gerçekleştirilmesi

B)    İşletmelerin farklı ülkelerde gerçekleştirmekte olduğu ticari ve sınai faaliyetlerde karşılaşabilecekleri temel vergisel senaryoların çeşitli çözüm varyasyonları içerisinde değerlendirilerek seçeneklerin işletmeye sağlayacakları fayda veya getirecekleri yüklerin analizini yapmak

C)    Vergisel simülasyon çalışmalarının sonucunda, işletmenin iç kontrol ve muhasebe sisteminin değerlendirilerek olası vergi problemlerin doğmasına yol açacak etmenlerin ortadan kaldırılması veya hiç değilse minimize edilmesi, bu şekilde işletmenin toplam vergi yükünün azaltılmasını sağlayacak ortamın oluşturulması

D)    Uluslararası düzeyde faaliyet gösteren işletmelerin vergi sonrası karını maksimum düzeye çıkarabilmek için çeşitli ülkelerin sunduğu avantajlar bağlamında, vergi arbitrajı, serbest bölge ve vergi cennetleri, vergi rekabeti, vergi teşvikleri, vergi istisna ve muafiyetlerinden yararlanarak yasalara uygun vergi stratejileri belirlemesi

 

2. GİRİŞ

Günümüzde artan ulaşım ve iletişim olanakları, ülkelerin mali piyasalarındaki bütünleşmeler, küreselleşmenin artması ile işletmelerin belli ülkelerin coğrafi, mali ve siyasi sınırlarının dışarısında faaliyet göstermelerine neden olmuştur.1980’li yıllarda dünyanın gündemine girmeye başlayan küreselleşme olgusunun bir sonucu olarak ekonomik alanda önemli gelişmeler meydana gelmiş, uluslararası sınırların kalkmasıyla, malların, sermayenin ve işgücünün serbest dolaşması da mümkün olabilmiştir. Ülkelerin serbestleşen sermaye ve para hareketlerini, yatırımları ülkelerine kazandırabilmek için kendi vergi sistemlerinde yaptıkları değişiklikler, global alanda vergi kaçırma, vergiden kaçma, vergi cennetleri, tercihli vergi uygulamaları gibi birbirinden farklı oluşum ve sorunları doğurmuştur.

Çokuluslu firmalar ortaklarına daha fazla getiri sağlayabilmek ve işletme değerini maksimize etmek amacıyla, birden fazla ülkede yatırım yapan, üretim, ticaret veya hizmet işleriyle daimi veya geçici bir süreyle faaliyet gösteren firmalardır. Çokuluslu şirket girişimciliği denilebilecek bu organizasyonlar, bir bakıma küreselleşmenin de mimarları durumundadırlar (Balkanlı; 2002:14).Uluslararası vergi planlaması bu tip işletmelerin küçük veya büyük her türü için önemlidir. Karşılıklı anlaşmalı ilişkilerde bulunan vergi yükümlüleri farklı işlemlerle işlemleri olduklarından farklı gösterebilir ve gerçek rakamların üstünü örtebilirler (Çağlar; 2008:29). Ancak uluslararası vergi planlamasında kesinlikle yasa dışı bir işlem yapılmaz, sadece yasaların izin verdiği sınırlar içerisinde hareket edilerek farklı ülkelerin vergi mevzuatlarının hükümlerinden, boşluklarından veya imkânlarından yararlanılarak daha az vergi ödenir. Çok uluslu şirketlerin global vergi yüklerini düşük tutmak, dış ticaret üzerinden alınan vergileri azaltmak, ihracat fiyatlarını değiştirerek gerçeğinden fazla vergi iadesi almak ve benzeri hedefleri gerçekleştirmek amacıyla kendi aralarında yaptıkları mal ve hizmet transferlerinde emsallerine göre düşük ya da yüksek fiyat uygulamak, yani transfer fiyatlaması yapmak suretiyle vergi matrahlarını düşürmeleri, esasen ülkelerin basta vergilendirme yetkileri olmak üzere, vergi gelirlerini olumsuz yönde etkilemektedir(Çak; 2007:3).

İşletme iktisadı kavramı esas olarak Almanya’da doğmuş ve gelişmiş olup, işletme vergiciliği olarak da tanımlanan vergi planlaması kavramı bu ülkede1910’lu yılların sonunda ilk kez kullanılmaya başlamıştır. Almanca “Betriebswirtschaftliche Steuerlehre” sözcüklerinin Türkçe tam karşılığı “İşletme İktisadında Vergicilik”tir (Tuncer; 2008:2).Auferman ve Mailer işletme vergiciliğinin tarihi gelişimini üç evreye ayırır. Bunlar;(Auferman ve Mailer 1954:271).

1-Gelişme Evresi (1919-1925)

2-Mahsup Evresi (1926-1944)

3-Kritik Evre (1945-Günümüz)

Günümüzde işletme iktisadında vergicilik uygulamaları ülkelerin ulusal sınırlarını aşarak küresel bir boyuta gelmiştir. Uluslararası vergi planlaması ile işletmenin vergi yükünü azaltabilmek amacıyla gerçekleştirilen çeşitli senaryoların olası sonuçları dikkate alınarak vergisel varyasyonların değerlendirilmesi amaçlanır. Planlama aşamasında yaratılan simülasyonların sonuçları, analiz ve test edilmeye çalışılarak uluslararası vergi planlaması aşamaları dikkatle tekrar gözden geçirilir. Uluslararası vergi planlaması kavramı statik değil dinamik bir süreci ifade eder. Diğer planlamalarda olduğu gibi değişen vergi mevzuatı gibi şartlar dikkate alınarak planın tekrar gözden geçirilmesi, değiştirilmesi, yenilenmesi veya iptal edilmesi sözkonusu olabilir.

3. ULUSLARARASI VERGİ PLANLAMASI TANIMI

Uluslararası vergi planlaması, ticari faaliyetler ve sermaye akımlarını yönlendirerek etkin ve yasaya uygun bir vergi gerçekleştirmek için uluslararası vergileme ilkelerinin bilgisiyle sınır ötesi işlemleri düzenleme sanatıdır (Birinci; 2009:19). Uluslararası vergi planlaması, her zaman faaliyette bulunulan ülke ya da ülkelerin vergi kanunları ve vergi anlaşmalarının yasal olarak kabul edilebilir kullanımına dayanmalıdır (Rohatgı; 2002:440).

Uluslararası vergi planlaması kavramı ile faaliyet gösterilen ülkelerin mevcut vergi sistemleri ve uluslararası vergi anlaşmaları çerçevesinde işletmenin ödemeyeceği vergiyi yasal yollardan azaltma çabaları ifade edilmektedir. Uluslararası vergi planlaması faaliyet gösterilen her ülkenin vergi kanunlarına uygun davranır, işletme faaliyetlerini uluslararası ölçekte en az vergiyi ödeyecek şekilde kurgular.

Uluslararası vergi planlaması ile ülkelerin yerel ve uluslararası vergi mevzuatları dikkate alınarak, işletmenin en az vergiyi ödemesi için daha az vergi ödeyeceği davranışları tercih etmesi sağlanır. Ülkelerin vergi kanunlarındaki boşluklardan,  farklı vergi sistemlerine sahip olmasından, değişik iktisadi, hukuki ve finansal yapılarından yararlanılarak, uluslararası vergicilik ilkelerine uygun bir şekilde, ana ülke, faaliyet gösterilen ülke, kardeş ülke ve üçüncü ülke ticari, üretim ve/veya hizmet faaliyetlerinin eşgüdümlü bir şekilde koordine edilmesi işlemi işletmeye en az vergiyi ödetme saiki ile gerçekleştiriliyorsa uluslararası vergi planlaması kavramından söz etmek mümkündür. Uluslar arası stratejik vergi planlamasının kapsamı şu şekilde özetlenebilir.

A)    Yurtdışında faaliyet gösteren şirketlerin, ilgili ülkedeki ulusal mevzuata uygun bir şekilde yılsonu vergi yüklerini planlaması ve yapılması gereken işlemlerin kontrol ve koordinasyonunu gerçekleştirilmesi (Burada amaç sadece bir ülkedeki vergi yükünün planlanması ve azaltılması olmayıp, sonuçta faaliyet gösterilen tüm ülkelerin vergi yüklerinin azaltılmasıdır. Yani ülkelerin her birindeki vergi yükü azaltılarak toplamdaki yükün azaltılması hedeflenir.)

B)    İşletmelerin farklı ülkelerde gerçekleştirmekte olduğu ticari ve sınai faaliyetlerde karşılaşabilecekleri temel vergisel senaryoların çeşitli çözüm varyasyonları içerisinde değerlendirilerek seçeneklerin işletmeye sağlayacakları fayda veya getirecekleri yüklerin analizini yapmak (Burada amaç bir üretim, ticari veya hizmet faaliyetinin ilgili ülkedeki optimum yapılanma düzeyini bulmak ve vergi yükünü azaltacak şekilde organize olabilmektir. Örneğin o ülkede yabancı işçilerden %3 vergi alınırken yerel işçilerden %27 vergi alınıyorsa işçilerin büyük çoğunluğunu yabancılardan oluşturmak bir seçenek olarak değerlendirilir.)

C)    Vergisel simülasyon çalışmalarının sonucunda, işletmenin iç kontrol ve muhasebe sisteminin değerlendirilerek olası vergi problemlerin doğmasına yol açacak etmenlerin ortadan kaldırılması veya hiç değilse minimize edilmesi, bu şekilde işletmenin toplam vergi yükünün azaltılmasını sağlayacak ortamın oluşturulması (Burada amaç işletmenin yerel muhasebecisi, yerel denetçisi, Türk muhasebecisi, merkez ofis muhasebecisi, merkez ofis denetçisi, danışmanları ve iç prosedürleri, iç kontrol mekanizması gibi kişi ve durumlar değerlendirilerek vergi yükünün azalmasına, vergi cezalarıyla karşılaşılmamasına yönelik önlemleri almaktır.)

D)    Uluslararası düzeyde faaliyet gösteren işletmelerin vergi sonrası karını maksimum düzeye çıkarabilmek için çeşitli ülkelerin sunduğu avantajlar bağlamında, vergi arbitrajı, serbest bölge ve vergi cennetleri, vergi rekabeti, vergi teşvikleri, vergi istisna ve muafiyetlerinden yararlanarak yasalara uygun vergi stratejileri belirlemesidir.

Vergi planlaması genel olarak;

• İşletmelerin yapılarının ve örgütlenmesinin,

• İş yapma şekil ve süreçlerinin,

• Vergi kanunları ve ilgili diğer mevzuatta yer alan indirim, istisna ve muafiyetlerin,

• Çifte vergilemeyi önleme anlaşmalarının, vergisel avantaj sağlayarak ve vergi yükünü en aza indirecek şekilde yasal düzenlemeler ile uyumlu olarak gerçekleştirilen sistemli bir çalışmadır(İbiş;2004:73).

4.ULUSLARARASI VERGİ PLANLAMASININI NEDENLERİ

Günümüzde kamu hizmetleri son iki yüz yıldır önemli oranda artma eğilimi göstermektedir. Bu artışa paralel olarak vergi mükelleflerinin vergi yükü de artmaktadır. İşletmeler kendilerine düşen vergi yükü artışı karşısında değişik tepkiler ve davranışlar göstermektedirler. Bu davranışlar vergi yükünü sineye çekmekten vergiyi başkalarına yansıtmaya kadar geniş bir yelpazededir.

Vergilerin iktisadi amaçların yanı sıra mali amaçlar içinde alınması, ülkelerin artan bütçe açıklarını kapatmakta borçlanma kapasitelerinin darlığı tekrar vergiye yönelmelerine neden olmuştur. Mali amaçlarla vergilerin alınması da işletmelerin üzerindeki vergi yükünü arttırıcı bir rol oynamıştır.  İşletmelerin vergi yüklerinin artması üretim ve yatırım kararları üzerinde de etkili olmaktadır.

Günümüzde vergilerin diğer üretim maliyetleri, hizmet giderleri, genel yönetim giderleri, pazarlama satış dağıtım giderleri gibi nakit çıkışı gerektiren giderlerden bir farkının olmadığı bilinen bir gerçektir. Sonuçta tüm akit çıkışları işletmenin kullanılabilir sermayesinin azalmasına ve faaliyet hacminin belli bir miktarda azalmasına neden olduğu söylenebilir. Bu sebeple işletmelerin diğer gider ve maliyetlerini kontrol etmek ve azaltmak yönünde gösterdikleri çabaların vergilendirme alanında da ortaya çıkmasını beklemek gerekir.

Genel olarak işletmeleri vergi planlaması yapmaya iten nedenler kısaca şu şekilde özetlenebilir.

a)      Vergi yüklerinin ağır olması ve giderek artması,

b)     Vergi idaresinin etkisizliği,

c)      Alınan vergilerin nerelere harcandığının şeffaf bir şekilde kamuya sunulamaması,

d)     Vergi denetim oranının azlığı,

e)      Bazı kişi ve gruplara iktidara yakın olduğu gerekçesiyle veya baskı gücü nedeniyle teşvik ve kolaylıklar sağlandığına yönelik inanç,

f)       Rekabetin artan baskısı,

g)      Haksız rekabet ve kayıt dışı ekonomi,

h)     Vergi adaletinin sağlanamadığına yönelik inanç,

5.ULUSLARARASI VERGİ PLANLAMASIYLA İLİŞKİLİ KAVRAMLAR

İşletmeler açısından vergi planlaması, işletmelerin vergiye karşı tepkilerinin ve uyum sağlama süreçlerinin, vergi mevzuatının çizdiği sınırlar içinde yönetimi yoluyla, vergi yükünün en aza indirilmesi amacına yönelik olarak uygulanan bir vergi tasarrufu sağlama yöntemidir(Oktar;2004:8). Uluslararası vergi planlaması ise bu tasarruf sağlama yöntemlerinin ülkeler arası boyutta düşünülmesiyle ortaya çıkan kavramdır. Vergi politikaları, ülkelerin kendi iktisadi, mali ve sosyal koşullarının yanı sıra siyasal tercihlere göre belirlenmekte ve vergi sistemi de bu politikaların oluşturduğu ortamda şekillenmektedir(Özer; 2006:38). Her ülke kendi koşullarına göre vergi politikalarını ve vergi sistemlerini oluşturmaktadır. Ülkelerin farklı vergi sistemlerini iyi analiz ederek, bu sistemlerin izin verdiği yasal sınırlar içerisinde uluslararası vergilendirme kurallarına da uygun bir biçimde işletmelerin vergi yüklerini aşağı çekme çabaları uluslararası vergi planlamasının konusunu oluşturur. Uluslararası vergi planlaması yapılırken tüm planlama faaliyetlerinde gözüken bir takım aşamalardan geçilmesi gerekir. Bunlar;

  1. 1.   Veri Toplanma Aşaması

Bütün planların başarılı olmasının birinci şartı yeterli, doğru ve sağlam bilgileri esas alarak işe başlanmış olmasıdır.

  • Çok uluslu şirketin ana ülke, kardeş ülke ve üçüncü ülke faaliyetleri ile ilgili tüm vergi ve vergi dışı faktörlerin belirlenmesi,
  • Ülkelerin yerel vergi mevzuatlarının, vergilendirme anlayışının, vergi kültürünün iyi öğrenilmesi,
  • İlgili ülkeler arası varsa çifte vergilendirmeyi önleme antlaşmalarının iyi analiz edilmesi,
  • Ülkeler arası varsa gümrük birliği gibi diğer ekonomik, sosyal ve siyasi birlik ve ittifakların incelenmesi,
  • Ev sahibi ülke ve ana ülke işlemlerinin, var olan sözleşmelerin, ekonomik faaliyetlerin analiz edilmesi,
  • Çok uluslu firmanın ilgili ülkelerde tek tek vergi yükümlülüğünün ve diğer masrafların hesaplanması,
  • Çok uluslu firmanın faaliyet gösterdiği tüm ülkeler nedeniyle karşı karşıya bulunduğu toplam vergi yükünün hesaplanması,
  • İşletmenin her bir ülkedeki temsilcilik, şube, iştirak gibi hukuki statülerinin ve yapabileceği işlemlerin sınırlarının tespit edilmesi,
  1. 2.   Uluslararası Vergi Planlama Alternatiflerinin Belirlenme Aşaması

Planın hazırlanması aşaması olarak da bilinen bu aşamada birinci aşamada toplanan her türlü veri kullanılır.

  • Çok uluslu firmanın hedef vergi yükünün tespiti
  • Hedef vergi yüküne ulaşmak için gerekli yasal vergisel alternatiflerin belirlenmesi,
  • Belirlenen alternatiflere uygun vergisel planlamasının ortaya koyulması,
  • Otaya konulan vergisel planlamasının uluslararası boyutlarının dikkatli ve ilgili her ülke mevzuatı açısından hem müşterek hem de ayrı ayrı analizlerinin gerçekleştirilmesi,
  • Uygun ülkelerin belirlenmesi, vergi cennetleri, tercihli vergi sistemi uygulayan ülkelerin değerlendirilmesi, uluslararası zararlı vergi rekabeti uygulayan ülkelerin incelenmesi,
  • Ülkelerin değerlendirilmesi sırasında vergisel avantajların, istisna ve muafiyetlerin dikkate alınması, vergi arbitrajı olanaklarının tespit edilmesi,
  • Uygun hukuksal işlem, uygulama ya da ilişki şekillerinin seçilerek, uluslararası vergi planlamasının aşamalarının adım adım ve yazılı bir şekilde hesaplamalarıyla, varsayımlarıyla ortaya konulması,
  • Uluslararası vergi planlamasını güçleştiren vergi dışı faktörlerin incelenmesi, mümkünse bunları aşmak için gerekli tedbirlerin plana eklenmesi
  • Vergi ile ilgili kanun, yönetmelik, karar ve muktezaların ve varsa mevzuat değişikliklerinin her bir ülke açısından yasal olarak planın uygulanabilirliğinin kontrol edilmesi,
  • Sonuçta ulaşılan olası tüm uluslararası vergi planlama alternatiflerinin belirlenerek listelenmesi,
  1. 3.             Planın Değerlendirilme Aşaması

Hazırlanan her plan uygulamaya konulmadan önce değerlendirilme aşamasına tabi tutulur. Çünkü planlar geleceğe yönelik belirsizlikler nedeniyle pek çok risk taşıyabilir. Bu aşamada planın uygulama sonuçları üzerine simülasyonlar geliştirilir ve aynı bir laboratuar ortamında çalışılıyormuş gibi olası sonuçlar, aksayan yönler ve riskler tekrar analiz edilir. Bu analiz işlemleri sonucunda bu aşamada aşağıdaki belirtilen dört mantıksal sonuçtan birisine karar verilir.

a)                 Planın kabul edilmemesi

Bu aşamada planın hedeflenen vergi yükü seviyesine firmayı yasal sınırlar içerisinde ve ilgili ülkelerin vergi mevzuatlarına uygun bir şekilde ulaştıramayacağı öngörülür ise Plan tamamen rafa kaldırılır.

b)   Planın kabul edilmesi ve başarılı olması durumunda göz önünde bulundurulması gerekenler,

Hedeflenen vergi yükü seviyesine firmayı yasal sınırlar içerisinde ve ilgili ülkelerin vergi mevzuatlarına uygun bir şekilde ulaştıracağı öngörülür. Bu aşama Planının sorumluluğunun belirlendiği aşamadır. Planın sonuçları başarılı ise uluslararası vergi planlamasının yeterli teknik bilgi ile yapıldığı kabul edilir. Planın işletmeye neler kazandıracağı ne kadar bir vergi yükünden kurtaracağı bu aşamada değerlendirilir.

c)   Planın kabul edilmesi ve başarısız olması durumları göz önünde bulundurularak vergi tasarruflarının ve vergi dışı maliyetlerin belirlenmesi,

Bu aşamada planın hedeflenen vergi yükü seviyesine firmayı yasal sınırlar içerisinde ve ilgili ülkelerin vergi mevzuatlarına uygun bir şekilde ulaştıracağı öngörülür. Planının sorumluluğunun belirlendiği aşamadır. Planın sonuçları başarısız olduğundan uluslararası vergi planlamasının yeterli teknik bilgi ile bütün risk ve olasılıklar yeterli derecede değerlendirilmeden yapıldığı kabul edilir. Uluslararası vergi planlaması yapan mükellef için ortaya çıkabilecek en kötü sonuçtur. İşletmenin katlanacağı vergisel maliyetler ortaya konulur.

d)   Planın düzeltilmesi,

Tüm değerlendirmelerden sonra planda görülen eksiklerin düzeltilmesine karar verilirse, süreç birinci aşamaya veri toplanması aşamasına geri dönülerek ve aşağıdaki başlıklar ile birlikte plan tekrar gözden geçirilir.

  • Yerel vergi kanunları ve vergi uygulaması konusunda yerel akademisyenlerden veya danışmanlardan tavsiye alınması,
  • Planla ilgili yerel mevzuatların tekrar ve dikkatlice gözden geçirilmesi,
  • Hukuksal yapının, planın uygulanabilirliğinin vergi mevzuatı açısından kontrol edilmesi,
  • İşlemlerin uluslararası vergicilik bilinciyle ve yerel vergi mevzuatına göre yasallığının tespit edilmesi, olası vergi cezası ihtimallerinin ortadan kaldırılması
  • Planın işlemesini engelleyebilecek önemli vergisel ve finansal riskler ya da olumsuzlukların ayrıca değerlendirilmesi,
  • Planın işletmeye sağlayacağı uzun dönem vergisel fayda ve maliyetlerin tekrar gözden geçirilmesi gibi konular irdelenir.
  1. 4.             Planın Geliştirilme Aşaması

Bu aşamada elimizde bulunan ve uygulamaya koyduğumuz planın sağlıklı bir şekilde yürüyebilmesi için uygulama aşamasında da takip edilerek, görülen aksaklıkların veya olası fırsatların dikkate alınarak geliştirilmesi esastır.

  • Vergi kanunları, vergi antlaşmaları ve vergi uygulamalarındaki değişikliklerin düzenli bir şekilde gözden geçirilmesi, ilgili ülkelerde planla ilgili ortaya çıkan her gelişmeye uygun tepkinin üretilmesi
  • Planın uygulamada ortaya çıkan her türlü yeni duruma uygun bir şekilde iyileştirilmesi,
  • İşlemlerin yapılması, faaliyetlerin gerçekleştirilmesi aşamasında karşılaşılan reel durumların planın izleyen dönemde tekrar uygulamaya konulması aşamasında dikkate alınması gerekir.

6. RUSYA KIRGIZİSTAN VE TÜRKİYE’DE FAALİYET GÖSTEREN BİR ŞİRKETİN VERGİ PLANLAMASI ÖRNEĞİ

Vergi planlaması statik değil dinamik bir süreç olduğundan işletmenin kuruluş yerinin seçiminden üretim faaliyetlerine, satış politikalarına ve konjonktürel hareketlere kadar pek çok unsurun etkisi ile dikkate alınması gerekmektedir. Örneğin Üretim Tesisi kuracak İşletmenin merkezi Ankara’dır. Üretim tesisi kuracak işletme girdi maliyetlerini düşürmek için demir çelik fabrikası kurmak istemektedir. Vergileme, muafiyet, istisna gibi konularda araştırma yaparak kurmak istediğini tesisin karını maksimize etmek için hangi ülke karşılaştırılmasının yapılması gerekmektedir.

Tablo.1(Vergi Planlaması Örneği)

Ülke Adı Kurumlar Vergisi Katma Değer Vergisi Gümrük Muafiyeti
Türkiye(2013 Yılı)

%20

%18

Avrupa Birliği İle
Rusya(2013 Yılı)

%20

%18

Kırgızistan İle
Kırgızistan (2013 Yılı)

%10

%12+2

Rusya İle

Tablodaki oranlar birebir gerçektir.

Tablo 1’deki veriler ışığında Şirket üretim tesisi kuruluş yerini Kırgızistan’a kuracaktır. Böylece ürettiği malzemelerin satışından elde ettiği kardan %10 vergi ödeyecektir. Ödeyeceği vergi Türkiye ve Rusya’da ödeyeceği vergiden %10 daha az olacaktır. Aynı zamanda Kırgızistan ile Rusya arasında gümrük birliği antlaşması olduğu için Rusya’dan alacağı hammaddeler için ne KDV ne de gümrük vergisi ödeyecek sadece tedarik maliyetlerine katlanacaktır. Rusya ile Kırgızistan arasında var olan demiryolu hattı sayesinde taşıma maliyetleri de çok düşük seviyelerde olacaktır.

Bu üretim tesisi kurumlar vergisini Kırgızistan’da ödeyeceği için firma elde ettiği karı Türkiye’de değerlendirmek isterse, Kırgızistan ile Türkiye arasında var olan çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması gereğince ayrıca Türkiye’de hiçbir vergiye tabi olmayacak sadece paranın aktarılması sırasında bankacılık havale ve komisyon maliyetlerine katlanacaktır.

Elektrik, su, enerji, ısınma gibi temel girdilerin fiyatları da Türkiye ile kıyaslandığında çok düşük seviyelerde kalmaktadır. Bunun yanı sıra Kırgızistan içerisinden alacayı yardımcı ve işletme malzemesi girdilerine %12 KDV ve %2 Satış vergisi olmak üzere %14 vergi ödeyecektir. Yine bu oran hem Rusya hem de Türkiye uygulamalarına göre %4 düşük olmaktadır.

Kırgızistan’da işçilik üzerindeki sosyal güvenlik yükleri Kırgızistan uyruklu işçiler için Türkiye ile aynı iken yabancı uyruklu işçiler için sadece %3’lük bir ödeme söz konusudur. Bu mali yük açısından da Kırgızistan avantajlı gözükmektedir.

Kar üzerinden alınan geçici vergiyi üçer aylık dönemlerin sonunda elde edilen gelir üzerinden %1 olarak almaktadır. Türkiye’de şirketlerin ödeyecekleri kurum geçici vergi oranı ise %20’dir. Bu vergi türü açısından da Kırgızistan avantajlı görülmektedir.

Bu durumda,

1’nci Aşama: Veri Toplanması Aşaması

Bu aşamada firmanın yapacakları şunlardır:

  • Çok uluslu şirketin ana ülke, kardeş ülke ve üçüncü ülke faaliyetleri ile ilgili tüm vergi ve vergi dışı faktörlerin belirlenmesi, örneğimizde bunlar,
Ülke Adı Kurumlar Vergisi Katma Değer Vergisi Gümrük Muafiyeti
Türkiye (2013 Yılı)

%20

%18

Avrupa Birliği İle
Rusya   (2013 Yılı)

%20

%18

Kırgızistan İle
Kırgızistan (2013 Yılı)

%10

%12+2

Rusya İle

 

Kırgızistan ile Rusya arasında demir yolu hattı olması

Ana Ülke        :Türkiye

Kardeş Ülke   :Kırgızistan

Üçüncü Ülke  :Rusya

  • Ülkelerin yerel vergi mevzuatlarının, vergilendirme anlayışının, vergi kültürünün iyi öğrenilmesi, örneğimize göre,

Kırgızistan sade bir vergi mevzuatına sahiptir. Rusya ve Türkiye ise vergi sistemlerinin karışık olduğu bürokrasinin çok fazla olduğu ülkeler arasındadır.

  • İlgili ülkeler arası varsa çifte vergilendirmeyi önleme antlaşmalarının iyi analiz edilmesi,

Kırgızistan ile 01.07.1999 tarihinde imzalanmış ve 12.12.2001 tarih ve 24611 sayılı resmi gazetede yayınlanan çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması mevcuttur.

  • Ülkeler arası varsa gümrük birliği gibi diğer ekonomik, sosyal ve siyasi birlik ve ittifakların incelenmesi, örneğimizde,

Kırgızistan ile Rusya arasında Gümrük birliği 15 Mayıs 2011’den geçerlidir.

  • Ev sahibi ülke ve ana ülke işlemlerinin, var olan sözleşmelerin, ekonomik faaliyetlerin analiz edilmesi, örneğimizde,

Ev sahibi ülke Kırgızistan,

Ana ülke: Türkiye

İşlemler ise Kırgızistan’da üretim yapılması, Rusya’dan hammadde alınması, Karın Türkiye’ye transferidir.

  • Çok uluslu firmanın ilgili ülkelerde tek tek vergi yükümlülüğünün ve diğer masrafların hesaplanması, örneğe göre

Kırgızistan’da vergi yükü %10 kurumlar, %14 KDV, hammadde taşıma masrafları önemsiz seviyede

Rusya’da KDV ödemesi yok, gümrük vergisi ödemesi yok,

Türkiye’de kurumlar ve KDV ödemesi yok,

  • Çok uluslu firmanın faaliyet gösterdiği tüm ülkeler nedeniyle karşı karşıya bulunduğu toplam vergi yükünün hesaplanması, örneğimizde,

Toplam vergi yükü Kırgızistan’da %10

  • İşletmenin her bir ülkedeki temsilcilik, şube, iştirak gibi hukuki statülerinin ve yapabileceği işlemlerin sınırlarının tespit edilmesi, bunlar:

Merkez Türkiye’dir.

Şube Kırgızistan’da açılacaktır.

Temsilcilik ileride gerekirse Rusya’da açılabilir.

  1. 2.   Aşama: Uluslararası Vergi Planlama Alternatiflerinin Belirlenmesi
  • Çok uluslu firmanın hedef vergi yükünün tespiti, örneğimizde

Firma hiç vergi ödemek istememekte, mümkün olan en az vergi yükünü hedeflemektedir. Kırgızistan %10 ile birinci hedeftir.

  • Hedef vergi yüküne ulaşmak için gerekli yasal vergisel alternatiflerin belirlenmesi, örneğimizde,

Hedef vergi yüküne çifte vergilendirme anlaşması ve verginin düşük olması sebebiyle üretim tesisinin Kırgızistan’da şube olarak faaliyet göstermesi seçeneği belirlenmiştir. Alternatifler ise vergi cenneti ülkelerden Jersey, Man, Bermuda, Cayman, Bahamalar, Virjin adaları olabilir.

  • Belirlenen alternatiflere uygun vergisel planlamasının ortaya koyulması, örneğimizde,

Plan Kırgızistan’da şube açılması, hammaddenin Rusya’dan temini ve elde edilen karın Türkiye’ye aktarılması şeklinde özetlenebilir.

  • Ortaya konulan vergisel planlamasının uluslararası boyutlarının dikkatli ve ilgili her ülke mevzuatı açısından hem müşterek hem de ayrı ayrı analizlerinin gerçekleştirilmesi,

Planın alt detayları birebir hazırlanır. Örneğin hangi bankadan akreditif açtırılacağı Rusya’dan hangi hammadde alınacağı, tren ücretleri, malın paketlenmesi ve faturalandırılması ile ilgili tüm detaylar bu aşamada değerlendirilir.

  • Uygun ülkelerin belirlenmesi, vergi cennetleri, tercihli vergi sistemi uygulayan ülkelerin değerlendirilmesi, uluslararası zararlı vergi rekabeti uygulayan ülkelerin incelenmesi,

Örneğimizde, uygun üretim yeri Kırgızistan olarak belirlenmiştir.

  • Ülkelerin değerlendirilmesi sırasında vergisel avantajların, istisna ve muafiyetlerin dikkate alınması, vergi arbitrajı olanaklarının tespit edilmesi,

Örneğimizde zaten her vergi türünde en düşük vergi oranlarına sahip olan ülke seçildiğinden vergi arbitrajı yapmak mümkün değildir.

  • Uygun hukuksal işlem, uygulama ya da ilişki şekillerinin seçilerek, uluslararası vergi planlamasının aşamalarının adım adım ve yazılı bir şekilde hesaplamalarıyla, varsayımlarıyla ortaya konulması,

Artık planın somutlaştırıldığı aşamadayız. Yapılacak tüm işlemler maddeler halinde yazılarak plan taslağı ortaya çıkarılır.

  • Uluslararası vergi planlamasını güçleştiren vergi dışı faktörlerin incelenmesi, mümkünse bunları aşmak için gerekli tedbirlerin plana eklenmesi

Kırgızistan gümrüklerinde meydana gelecek yoğunluk ve vergisiz ham madde getirilmesi dolayısıyla yapılması gereken yazışmalar da incelenir. İyi bir gümrük müşaviri ile çalışma seçenekleri değerlendirilir.

  • Vergi ile ilgili kanun, yönetmelik, karar ve muktezaların ve varsa mevzuat değişikliklerinin her bir ülke açısından yasal olarak planın uygulanabilirliğinin kontrol edilmesi,

Örneğin geçici vergi uygulamasının Kırgızistan’da 01.01.2013 tarihinden itibaren her üç ayda bir ve brüt gelirin %1’i olarak alınması şeklindeki değişikliğinin planda yapabileceği olumsuz etkiler değerlendirilir.

  • Sonuçta ulaşılan olası tüm uluslararası vergi planlama alternatiflerinin belirlenerek listelenmesi,

Örneğimizde planın son aşamaya gelerek nihai taslağın yazılı bir şekilde hazırlanması şeklinde tanımlanabilir.

3.Aşama: Planın Değerlendirilmesi

Bu aşamada planın kabul edildiğini varsayalım. Revize edilmesi halinde birinci aşamaya dönülecektir. Planın kabul edilmemesi durumunda tüm çalışmalar değişik ülkelere göre yeniden yapılacaktır. Bu aşama da planla ilgili gerekçelerin, ulaşılacak sonuçların tekrar bir değerlendirilmesi yapıldığından hataların bulunması daha kolay olabilecektir.

4.Aşama Planın Geliştirilmesi

Örneğimizde üretim tesisinin kurularak bir dönem çalıştırılması sonucunda ortaya çıkacak olan sorun ve problemlere göre var olan planda değişiklikler yapıldığı aşamadır. Örneğin Ukrayna’da gümrük birliğine girmiş ve orada taşıma maliyetleri deniz yolu nedeniyle daha ucuz ise hammadde alımı bu ülkeye kaydırılabilir.

 

7. SONUÇ

Uluslararası vergi planlaması ülkemiz işletmelerinin yurtdışına açıldığı günümüzde maliye bilimi için değerlendirilmesi gereken önemli bir kavram haline gelmiştir. Ülkemizde bu konuya yönelik bilimsel çalışmaların çok az olması bu kavramının tanıtılmasına olan ihtiyacı doğurmuştur. Uluslararası vergi planlaması ülkemizin uluslararası alanda başarılı çalışmalara imza atan mükellefleri için sayılamayacak kadar çok fayda içeren bir kavram olmaktadır. Çok uluslu işletmeler için vergi yüklerini minimize edebilmek gerçekten yatırıma aktarılabilecek finansal fonların artması anlamına gelmektedir.

Uluslararası vergi planlaması kavramı ile kesinlikle yasa dışı bir işlem veya vergi cezasını gerektirecek haller mahal vermeyen bir kavramdır. Sadece yasal sınırlar içerisinde işletmelerin uluslararası faaliyetlerinin koordinasyonunu sağlayarak vergi yükünü azaltma çabalarını içerir. Uluslararası vergi planlaması tekniklerinin, vergi planlaması araçlarının, uluslararası vergi planlaması aşamalarının, uluslararası vergilendirme ilkelerinin en iyi şekilde tanıtılmasına ve öğretilmesine olan ihtiyaç giderek artmaktadır. Mükelleflerimiz çeşitli ülkelerde faaliyet gösterirken pek çok vergisel problemle karşılaşmakta bu problemlerin çözümünde gerekli teknik desteği alamamaktadırlar.

Uluslararası vergi planlaması kavramının uygulamaya yönelik boyutlarının üniversitelerimizde araştırma konusu olmasının yararlı olacağı açıktır. Ülkemiz mükelleflerine ciddi ekonomik, finansal faydalar sağlayabilecek bu kavramın üzerinde dikkatle durulması gerekmektedir.

YARARLANILAN KAYNAKLAR

AUFERMANN, E (1954); “Enfwicklungsphasen der Betriebwirtschaftlichen Steuerlehre”; Zeitschrift für Betriebwirtschaft, 271

BALKANLI, A. Osman (2002); “Küresel Ekonominin Belirleyici Faktörleri Üzerine”, Uludağ Üniversitesi İİBF Dergisi, Cilt: XXI, Sayı: 1, s. 14

BİRİNCİ, Nagihan(2009); “Uluslararası Vergi Planlamasının Analizi”;Yayınlanmamış Yüksek Lisans Tezi, Karadeniz Teknik Üniversitesi, SBE, Trabzon

ÇAĞLAR, Nur (2008); “Denizli’de Faaliyet Gösteren İşletmeler Açısından Vergi Planlamasının Gerekliliğine Alternatif Bir Bakış”, Yayınlanmamış Yüksek Lisans Tezi, Pamukkale Üniversitesi, SBE, Denizli

ÇAK, Murat (2007); “Uluslar arası Vergi Rekabeti, Transfer Fiyatlaması ve Vergilendirme”; Yayınlanmamış Doktora Tezi, İstanbul Üniversitesi, SBE, İstanbul

İBİŞ, Cemal(2004); “İşletmelerde Vergi Planlaması”, Mali Çözüm Dergisi, Sayı:68, Sf:72-79

OKTAR, Cholpan(2004); “İşletmelerde Vergi Planlaması ve Türkiye Örneği”; Filiz Kitabevi, İstanbul

ÖZER, M. Levent(2006); “Vergilendirmede Global Eğilimler ve Uluslararası Vergi Anlaşmaları”, Yayınlanmamış Doktora Tezi, İstanbul Üniversitesi, SBE, İstanbul

ROHATGI, Roy (2002); “Basic International Taxation”; Kluwer Law International, London

TUNCER, Selahattin (2008); “İşletme Vergiciliğinden Vergi Planlamasına”, Yaklaşım Dergisi, Ocak, Sayı: 181

 

 



[1]Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
selcukgulten

[2]Sakarya Üniversitesi Maliye Yüksek Lisans Öğrencisi
ramazancingor

Meslek Mensuplarında Adli Muhasebe Farkındalığı Oluşturulmasının Önemi

Ana Sayfa » Adli Muhasebe
Paylaş
Tarih : 05 Eylül 2013 - 12:44

MESLEK MENSUPLARINDA ADLİ MUHASEBE FARKINDALIĞI OLUŞTURULMASININ ÖNEMİ

     Günümüzün sürekli değişen ekonomik ve teknolojik hayatı, iletişim ve ulaşım olanaklarının artması kuşkusuz her gün yeni bir mesleğin ortaya çıkmasına veya var olan mesleklerde yeni çalışma alanlarının bulunmasına neden olmaktadır. Bu nedenle bu ilk yazımızın meslek mensupları için adli muhasebe farkındalığı oluşturulmasının önemi üzerine olmasını tercih etmekteyiz.

1.                  GİRİŞ

Bağımsız denetçilik, muhasebe, iç denetim, bilirkişilik gibi kavram ve mesleklerin tartışıldığı ülkemizde bu uygulamaların tam ortasında hukuk ve muhasebenin kesiştiği yeni bir çalışma alanı olarak “adli muhasebe” ortaya çıkmıştır. Her gün yeni suç türleri, suç işleyen yapılar ortaya çıkmakta ve bunların büyük bir kısmı da mali boyutlu olmaktadır. Suç ile mücadele eden kuruluşlar, adalet sistemi üyeleri ve suçtan etkilenen veya mağdur olan gerçek veya tüzel kişiler çeşitli alanlarda uzman kişilerden teknik bilgi, destek veya yardım almak zorunda kalmaktadırlar. Ülkemizde henüz tam bir yasal bir statüye kavuşmamış olan adli muhasebe mesleği de işlenen suçlar dolayısıyla mağdur olan, olumsuz etkilenen, bilgi ve teknik destek isteyen tüm ilgililere meslek ilke ve standartları doğrultusunda hizmet vermektedir. Adli muhasebe mesleğini ifa edenler dava desteği, uzman tanıklık (bilirkişi tanıklığı) ve hile, suistimal, yolsuzluk araştırmacılığı konularında hizmet vermektedirler.  Adli muhasebe geleneksel muhasebe uygulamalarından farklı olarak mükellefle devlet arasında köprü kurmak yerine, avukat, hakim, savcı, kolluk kuvvetleri, mağdur ile muhasebe mesleği çalışma konuları arasında köprü kurmaktadır. Adli muhasebeci, davalara destek vermenin yanı sıra işletmelerde yapılan hilelerin, yolsuzlukların, muhasebe ve denetim teknikleri kullanılarak toplanan hukuksal delilleriyle birlikte tespit edilmesi açısından ilgili tüm kişi ve kuruluşlara çok farklı bir uzmanlık hizmeti sunmaktadır. Muhasebe mesleğinde tahsilat sorunu, gereksiz bildirimlerin ve iş yükünün artması, haksız rekabet gibi sorunlar “Adli Muhasebe” uygulamalarına olan ilgi ve talebi arttırmaktadır.

 

2.                  Adli Muhasebe Tanımı

Yeni bir kavram olduğu için tüm dünyada geçerli standart kabul edilebilecek bir tanımı yoktur. Bize göre adli muhasebe mahkemeye intikal etmiş veya henüz etmemiş, ancak hukuksal bir çatışma yaratması kesin olan bir soruşturmada, özellikle konunun önemli bir kısmının muhasebesel olduğu hukuksal ihtilaflarda, psikoloji, suç bilimi gibi diğer bilim dallarından da yararlanarak, kendine has araştırma, sorgulama ve analiz teknikleri kullanarak adaletin sağlanmasına yardımcı olacak gerçeği arayan, delilleriyle raporlayan bir bilim dalıdır.

Adli muhasebeye ilişkin kendi tanımımızı açıkladıktan sonra çeşitli yazarlar tarafından yapılan tanımlara göz atmakta yarar bulunmaktadır.

Grippo ve Ibex “Denetim teknikleri ve kanıtları ile elde edilen, mali konularla ve değerleme konuları ile ilgili hukuki problemlere muhasebe bilgilerini uygulayan bilimdir.” (Grippo ve Ibex, 2003: 4). Bu tanımın incelenmesinden adli muhasebede önemli olanın, hukuksal itilaflara muhasebe bilgilerini uygulamak, denetim tekniklerini ve kanıtlarını etkin bir şekilde kullanmak olduğu görülmektedir.

Bir başka tanımda ise, “Adli muhasebe, işletmelerin yönetim süreçlerindeki eko­nomik işlemlerin yasal bir şekilde raporlanması ve değerlemesi yanında he­sap verilebilirliğini arttıran finansal tabloların hazırlanmasındaki muhasebe ve denetim uygulamaları üzerinde soruşturmacı bir şekilde düşündüren bir uygulama sürecini beraberinde getirmektedir” (Ovvojori ve Asaolu, 2009:184). Bu tanımın incelenmesinde önemli olanın, mali tabloların hesap verilebilir olması ve yönetim süreçlerindeki ekonomik işlemlerin yasalara uygunluğunun soruşturmacı bir şekilde incelenmesi olduğu görülmektedir.

Diğer bir tanım ise, “Bir soruştur­ma kapsamında; muhasebe, denetim ve hukuk ile ilgili kavram, ilke ve tek­niklerin yasal, finansal ve sosyal sorunların çözümünde kullanılmasını sağla­yan bir meslek alanı olarak tanımlanmaktadır (Rezaee ve Burton,1997:480). Bu tanımda diğerlerine benzemekle beraber bir soruşturma kapsamında diyerek adli muhasebenin her bir soruşturmayı ayrı ayrı ele alıp, kendi içerisinde değerlendiren yapısını vurgulaması nedeniyle önemlidir.

Başka bir tanımda ise, “Adli muhasebe; muhasebe, denetim, hukuk, sayısal yöntemler, finans, bilgisayar teknolojileri gibi alanlarda bilgi ve beceri sahibi olmayı gerektiren ve adli alanda kanıt olarak nitelendirilebilecek bilgi ve belgeleri toplayıp, bunları analiz etme ve değerlendirmeyi kapsayan bir disiplindir”(Cole, 2008:3). Bu tanımda ise adli muhasebecilerin bilgi belge toplama ve analiz etme yetenekleri üzerinde durulmuştur. Adli muhasebe bilgi ve belge toplasa bile daima bilgi ve belgelerin gerçeği veya doğruyu ne ölçüde yansıtığı üzerinde dururlar. Elde ettikleri bilgilerden yola çıkarak araştırmasına istikamet gösterecek sonuçlar çıkarabilmek adli muhasebeciler için çok önemlidir.

Adli muhasebe, “mevcut deliller kapsamında finansal konulardaki yeteneklerin ve araştırmacılık mantığının çözülmemiş sorunlara uygulanmasıdır.(Crumbley ve Apostolou, 2002:15) Araştırmanın önemini vurgulayan bu tanımlamada delile dayanmaksızın herhangi bir şey yapılamayacağı da açıkça anlatılmıştır.  Yukarıdaki tanımlardan anlaşılacagı üzere, adli muhasebe sadece mahkemelerdeki olaylarla ilgilenen bir muhasebe uzmanlığı olmayıp aynı zamanda işletmelerdeki hile, yolsuzluk vb. sorunların tespiti ve çözümleriyle yakından ilgilenmektedir.(Kaya, 2005:52)

Bir başka tanımda ise “ekonomik suç işleyen kişiler aleyhine suçla ilgili mali bilgileri bir araya getirip, mahkemede kabul edilebilecek bir şekilde sunmaya çalışan bir bilim dalı”(Manning, 2000:1) olarak tanımlanmıştır. Adli muhasebenin bu tanımında ise daha çok sonuçları üzerinde durulmuştur. Ancak Adli muhasebe sadece bir kişinin suçlu olduğunu ıspatlamak için değil, suçsuz olduğunu ıspatlamak içinde faaliyet gösterebilir.

Adli muhasebeciler ise hilenin önlenmesi, tespiti, mesleki soruşturmalar ve mali tablo hile soruşturmaları ile ilgili hukuk davaları üzerine çalışırlar (Peterson ve Reider, 2001: 29). Bu tanımda adli muhasebenin hile denetimi ile ilgili yönü ön plana çıkarılmıştır. Hukuk davaları ile adli muhasebe arasındaki doğrudan ilişki vurgulanmıştır.

 

3.                  Adli Muhasebenin Çalışma Alanları

Adli muhasebenin çalışma alanlarını, adli mercilere intikal eden veya henüz intikal etmemiş bulunan muhasebesel boyutu önemli ölçüde olan dava destekleri, uzman tanıklık ve suistimal, hile, yolsuzluk araştırmacılığı oluşturmaktadır. Şimdi sırasıyla bu çalışma alanlarını inceleyelim.

Dava destekleri (hukuki destekler) kapsamında adli müşavirlik adli mercilere intikal etmiş veya henüz intikal etmemiş aşağıdaki hususlarda hizmet vermektedir (Gülten ve Kocaer, 2010:16)

a)        Boşanmalarla ilgili uyuşmazlıklarda evlilik süresinde elde edinilen varlıkların gerçekleştirilen finansal olayların etki ve sonuçlarının analiz edilmesinde, özellikle paylaşılması gereken varlıklar arasında ticari işletmelerin bulunduğu durumlarda adli muhasebe hizmeti önemli faydalar ve yardımlar sağlamaktadır. Taraflardan birinin mal kaçırmak, gizlemek gibi girişimlerinin olduğu durumlarda olay bir hukukçunun çalışma alanını çok dışına çıkmaktadır.

b)        İşletmelerin mali kayıplarına ilişkin davalarda işletme yönetiminin veya işletme çalışanlarının yaptığı olaylarda oluşan zararların tespiti ve hesaplanması sırasında da adli müşavirlik mesleğine çalışmaları gerekmektedir.

c)        Ceza davalarında belge ve kredi kartı dolandırıcılıklarında, çek ve senetlere ilişkin dolandırıcılıklarda ve hatta cinayet davalarının bir kısmında adli müşavirlik mesleği hizmetinden yararlanabilir.

d)       İcra İflas hukuku ile ilgili davalarda hileli iflas uygulamaları gibi özellik arz eden durumlarda, borçlunun mal kaçırmak için muvazaalı olayların ortaya çıkarılması da adli müşavirlik mesleğinin konusu içerisinde yer alır.

e)        İş hukukunun uygulama konusuna giren davalarda ise tazminatların hesaplanması, işyerinde meydana gelen iş hukuku yolsuzluk ve usulsüzlüklerinin aydınlatılmasında da adli müşavirlik mesleğine başvurulabilir.

f)         Vergi hukukunun uygulama alanına giren davaların pek çoğunda muhasebesel analizin önemi büyüktür. Vergisel hile ve yolsuzlukların ortaya çıkarılmasında, mali tablolarda veya defterlerde yapılan hesap oyunlarının tespit edilmesinde adli müşavirlik mesleğinin önemi büyük olmaktadır.

g)        Ticaret hukuku ile davaların pek çoğunda örneğin ortakların kar dağıtımı ile ilgili problemlerinde, tasfiye veya birleşmelerle ilgili uyuşmalıklarda adli müşavirlik mesleğini icra edenlerin yardımları gerekebilir.

h)       Kara paranın aklanmasına ilişkin suçlara ilişkin yargılamalarda da adli müşavirlerden yararlanılmaktadır. Kara paranın aklanmasına ilişkin çok geniş örgütlemeler ve sistemler kurulmakta ve bu yapıların çözümlenmesinde ise mutlaka üst düzey muhasebe ve denetim teknik bilgisi gerekmektedir.

i)          Sermaye Piyasası Kanunu kapsamındaki kurumlar, iş ve eylemler dolayısıyla ortaya çıkan suçların yargı sürecinde adli müşavirlere başvurulur.

 

Dava destekleri dava hazırlık aşamasında avukatlara hukuki destek sağlanması şeklinde olabileceği gibi olayın mahkemeye intikal ettiği durumlarda da olabilir. Birinci durumda ilk dava destek hizmeti, ikinci durumda kritik dava destek hizmeti söz konusu olur. Dava destek hizmetleri ile avukatlara, mağdur olduğunu düşünen kişi veya firmalara adli muhasebeciler hizmet vermektedirler.

Uzman tanıklık çalışma alanında adli muhasebeciler hazırladıkları bilirkişi raporu benzeri raporların mahkemelerde sözlü sunumunu yapmakta ve hakim,savcı, avukat gibi davayla ilgili kişilerin konu hakkındaki sorularını anında yanıtlamaktadırlar. Türk hukuk sisteminde yasal alt yapısı bulunan bu sistem ülkemizde yeni olduğu için meslek mensuplarınca pek bilinmemektedir. Bazı karmaşık davalarda, adli muhasebecilerden bilirkişi tanıklığı, danışmanlık ya da hakemlik yapması konusunda destek alınabilir. Avukatlar adli muhasebeciyi, uzman görüşü almak amacıyla duruşmaya dahil edebilir; alınan görüş adli muhasebecinin uzmanlık alanıyla ilgili olması gerekmektedir (Aktaş ve Kuloğlu, 2008: 112). Adli muhasebe mesleğinin uzman tanıklık alanı yüksek iletişim becerileri, topluluk önünde konuşma ve iyi derecede hitabet yeteneği gerektirir. Burada adli muhasebecinin yapacağı hataların telafisi çok zordur ve ününü itibarını doğrudan doğruya etkileyebilir. Kesinlikle konuya konsantre olmalı, konudan konuya geçmemeli, soruları dikkatli olarak dinlemeden veya anlamadan cevap vermemelidir.  Adli muhasebeci uzman tanıklık kapsamında mahkemelerde bilgi verirken, tahminde bulunmadan konuyla ilgili spekülasyonlar yapmadan doğruyu söylemesi gerekir. Ayrıca adli muhasebeci ifadesinde teori veya varsayımlarda bulunmamalı kesin konuşmalıdır.

Adli muhasebe bilimini çalışma alanını konusunu oluşturan son husus, gerçek ve tüzel kişilere ait işletmelerde yaşanan genellikle işletme çalışan ve yöneticileri tarafından gerçekleştirilen kanuna aykırı davranışların tespit edilmesine yönelik çalışmalarla ilgili alandır. Adli muhasebe mesleğinde en fazla araştırma ve incelemenin yapıldığı alan kabul edildiğinden bu kısma araştırmacı muhasebecilik, dedektif muhasebecilik gibi isimler verildiği de görülmektedir. Araştırmacı muhasebecilik, genelde hile uygulamaları ve bunun sonucunda karşılaşılan iş gören hırsızlığı, gayrimenkul dolandırıcılığı, sigorta dolandırıcılığı, rüşvetçilik, suç tatbikatına ilişkin soruşturmalar vb. cezai konuların incelenmesiyle ilgilenir (Pazarçeviren, 2005: 5). Araştırmacı muhasebecilik veya hile denetimi konularında adli muhasebe hizmetleri de yasal bir alt yapıya ihtiyaç duymamaktadır. Adli muhasebeciler şirketlere giderek çalışan hilelerini, şirket yolsuzluklarını ortaya çıkartmaktadırlar. Bu alan ülkemizde son yıllarda en popüler olan adli muhasebe alanıdır. Türkiye’de bu alanda hile dedektiflik şirketleri adı altında birkaç şirket kurulduğu ve bunların tüm Türkiye çapında hizmet verdikleri görülmektedir. Bu şirketlerin başarılı olmaları ile meslek mensuplarımızın bu alana daha fazla yöneleceği de bir gerçektir.

 

4.                  Adli Muhasebe Anlamında Meslek Mensupları Ne Kazanabilir? 

Yaptığımız eğitim ve seminerlerde en çok yöneltilen soru olması nedeniyle bu hususu açıklamak istemekteyim. Adli muhasebe yeni bir alan olduğu için yerleşmiş bir ücret tarifesi bulunmamaktadır. Üstelik yukarıda kısaca açıkladığımız üç değişik çalışma alanından oluştuğu için fiks bir fiyat veya ücret söylemekte çok sağlıklı olmayacaktır. Ancak kısaca şöyle açıklama yapabiliriz.

a)      Dava Destek Ücretleri: Bu hususta avukat müşterisi ile anlaştığı bedel üzerinden yüzde 30-50 gibi belli bir pay verebileceği gibi müşterisiyle adli muhasebeci arasında yeni bir ücret sözleşmesi yapılmasını sağlayabilir. Hukuki uyuşmazlığın boyutuna ve olaydaki muhasebesel analizin zorluğuna göre ücret artabilmektedir.

b)     Uzman Tanıklık Ücreti: Ülkemizde bu hizmete bilirkişilik ücretlerinde olduğu gibi mahkemeler tarafından düşük ücretler ödenmektedir. Davanın tarafları ise uzman tanık uygulamalarına çok sık başvurmadıklarından davanın taraflarından ücret alınması da pek mümkün olmamaktadır.

c)      Araştırmacı Muhasebe Ücretleri: Adli Muhasebeciler bu alanda tespit ettikleri yolsuzluk veya hileli işlem tutarının %10’nu ücret olarak almaktadırlar. Genelde bu tip hileli işlemlere başvuranlar yüksek tutarlarda paralar çaldıkları ve işlemeleri ciddi zararlara uğrattıkları için alınan ücretlerde yüksek olmaktadır. Araştırmacı muhasebe uygulamalarında şirketin hile denetiminin yapılıp iç kontrol sisteminin güçlendirilmesine yönelik uygulamalarda ise sabit bir ücret belirlenmektedir. Bir nevi önleyici sağlık hizmeti niteliğinde olan bu çalışmada adli muhasebeci bir danışman rolünde bulunmaktadır.

 Adli muhasebe uygulamaları ülkemizde tanınıp, çalışma metodolojisi belirlendiğinde, yöntem ve teknikleri geliştirildiğinde muhasebe meslek mensupları için oldukça faydalı olacağı ve yeni çalışma alanları kazandıracağı açıktır.

 

5.      Dünya’daki Adli Muhasebe Firmalarına Bakış 

Türkiye’deki adli muhasebe şirketleri çok yeni olduklarından bir değerlendirmesini yapmak için çok erken olacaktır. Ancak dünya çapında faaliyet gösteren adli muhasebe firmalarına şöyle bir göz atabiliriz.

a)      KPMG Adli Muhasebe Şirketi:20,66 milyar ABD Doları gelir ile KPMG bugüne kadar dünya çapında faaliyet gösteren önemli bir  adli muhasebe firmasıdır. Firma, 144 ülkede şubesi ve 7.600 ortağı bulunmaktadır. Denetim, vergi ve danışmanlık hizmetleri: adli muhasebe konusunda uzmanlaşmış bir muhasebe firması olarak bilinmektedir. Firmanın yaklaşımı, bankacılık, konut ve gayrimenkul, sağlık ve ilaç, sigorta ve yatırım yönetimi arasında değişen farklı endüstriler için uygun adli muhasebe hizmetleri geliştirmektir.

b) Kessler Uluslar arası Adli Muhasebe Şirketi:  Michael Kessler ‘babası’ tarafından kurulan, Kessler Uluslararası Adli Muhasebe Ltd. Şti.,  bilgisayar araştırmaları, adli muhasebe, marka koruma ve şirket birleşmeleri kurumsal araştırmalar, her türlü profesyonel adli  muhasebe hizmetlerini sunan bir firmadır. Firma finansal dolandırıcılık vakaları ile meşhur olmuştur.

c) MDD Uluslar arası Adli Muhasebe Şirketi: Bu tamamen salt adli muhasebe hizmetleri veren bir firmadır.  Adli muhasebe firmaları içerisinde en meşhuru ve bilinenidir.  ABD, Kanada, Singapur ve Hong Kong’da yayılmış otuz yedi şubesi vardır. Ana hizmet alanları, sigorta yolsuzlukları, hile ve suistimal iddiaları ve davalarda uzman tanıklık hizmetleridir.

d) BDO Şirketi: BDO, ünlü bir uluslararası muhasebe firmasıdır.  İngiltere merkez üssü olup, yüksek profilli birkaç adli muhasebe davası ile meşhur olmuştur.  BDO adli muhasebe departmanında; anlaşmazlık çözümü, sahtekarlık ve mali soruşturmalar, varlık araştırma ve kurtarma, kara para aklamanın önlenmesi, bilişim ve kredi kartı dolandırıcılıklarının tespitine yönelik hizmetler verilmektedir.

 

6.Sonuç

Muhasebe meslek mensuplarının çok az bilinen bir alan olan adli muhasebe uygulamalarını bilmelerinde sayısız faydalar bulunmaktadır. Adli muhasebe geleneksel muhasebe yaklaşımlarına farklı bakış açıları getirdiği için muhasebe mesleğinde yeni çalışma alanları da ortaya çıkarmaktadır.

Ülkemizde muhasebe meslek mensupları 3568 sayılı yasa çerçevesinde adli muhasebe hizmetlerini verebilirler. Burada bir staj veya sınav uygulaması da henüz yoktur. İleride bu alanda çeşitli yasal düzenlemeler yapılacağı da muhakkaktır.

Adli muhasebe alanında kitap, makale, tez gibi çalışmaların arttırılması ile adli muhasebenin meslek mensupları arasında daha çok tanınması ve bu anlamda bir farkındalık yaratılması da mümkün olacaktır. Adli muhasebe eğitimlerinin meslek odalarınca 10.000 TL gibi yüksek ücretlerle verilmesi de bizce pek uygun değildir. Uzmanlık programları, yüksek lisans ve doktora programları üniversiteler bünyesinde açılabilir. Ancak meslek odalarının vereceği eğitimlerin daha uygun fiyatlı olması gerekmektedir.

 

YARARLANILAN KAYNAKLAR

AKTAŞ, Hüseyin ve Gökhan KULOĞLU (2008); “Adli Muhasebe ve Adli Muhasebecilik Mesleği”, Muhasebe ve Denetime Bakış Dergisi, Yıl:8, Sayı:25, Mayıs.

COLE, Nathaniel (2008);  ” Money Laundering: Forensic Accounting as an Expert Witness”, The Institute of Chartered Accountants of Nigeria 38th Annual Accountants’ Conference (October 15, 2008), Abuja/Nigeria.

CRUMBLEY, D.Larry and Nicholas APOSTOLOU(2002); “Forensic Accounting: A New Growth Are Accounting”, Ohio CPA Journal,Vol: 61 Issue:3, July-September, pp: 16- 20.

GÜLTEN, Selçuk ve İlyas KOCAER (2010); “Adli Muhasebe Uygulamaları”, Ankara Ofset Yayınları, Ankara

GRİPPO, Frank J. and IBEX, J. W. Ted. (2003); “Introduction the Forensic Accounting”. National Public Accountant, 6, 4-5.

KAYA, Uğur (2005); “Muhasebe Mesleğinde Adli Muhasebe Uzmanlığı ve Türkiye Açısından Gerekliliği”, Muhasebe Bilim Dünyası Dergisi, 1-2005, s. 53

MANNING, George A. (2000); “Financial Investigation And Forensic Accounting”

OWOJORİ A.A. And ASAOLU T.O, (2009); “The Role of Forensic Accounting in Solving the Vexed Problem of Corporate World”, European Journal of Scientific Research, Volume:29, Number:2, November, pp.183-187.

PAZARÇEVİREN, Selim Yüksel, (2005); “Adli Muhasebecilik Mesleği” Zonguldak Karaelmas Üniversitesi Sosyal Bilimler Dergisi, Cilt 1, Sayı 2, 2005, s. 1-19

PETERSON, Bonita K. And Barbara. P. REIDER (2001); “An Examination Of Forensic Accounting Courses: Content And Learning Activities”. Journal of Forensic Accounting, 2.1, 25- 42

REZAEE, Z., & BURTON E.J,( 1997); “Forensic accounting education: insights from academicians and certified fraud examiner practitioners”. Managerial Auditing Journal. 12(9), pp. 479-489.

SPONSOR REKLAMLAR

Mali Müşavirlere Özel Web Sitesi

BENZER HABERLER

Evdeki yabancı bakıcı başınıza iş açmasın!
Evdeki yabancı bakıcı başınıza iş açmasın!

Yaklaşık 1.5 ay önce Türkiye’de çalışan yabancılarla ilgili izin şartları değişti. Yabancı çalışma izni harçlarında ve cezalarda değişikliğe

Borçlanmalarla Emeklilikte Püf Noktaları
Borçlanmalarla Emeklilikte Püf Noktaları

Doğum borçlanması 5510 sayılı Kanunla 2008 yılından itibaren getirilen bir hak. Sadece sigortalılık başlangıcından sonraki sürelerin borçlanılması

10 işçiden 1’i sendikaya üye
10 işçiden 1’i sendikaya üye

1 Mayıs İşçi Bayramı geride kaldı fakat görüldü ki sendikalaşma oranları ülkemizde halen çok düşük. Türkiye örgütlülük konusunda ne



GENEL MUHASEBE

E-BÜLTEN ÜYELİK

E-posta Adresiniz:

NOT: E-postanıza gelen onay linkine tıklayınız. Onay linki gelen kutunuzda bulunmuyorsa, Gereksiz ya da Önemsiz klasörünü kontrol ediniz.

KÖŞE YAZARLARI